Курсовая работа: Учет совместной деятельности в соответствии с российскими и международными стандартами

Министерство образования и науки Российской Федерации

ГОУ ВПО

Костромской государственный технологический университет

Кафедра бухгалтерского учета и аудита

Курсовая работа

по дисциплине «Бухгалтерский учет»

тема: «Учет совместной деятельности в соответствии с российскими и международными стандартами»

Кострома 2010

Содержание

Введение 3

Глава 1 Совместная деятельность как специфический объект бухгалтерского учета

1.1 Сущность совместной деятельности организаций 6

1.2 Правовое регулирование учета совместной деятельности на международном уровне 9

1.3 Нормативно-правовое регулирование учета совместной деятельности в России 13

Глава 2 Бухгалтерский учет совместной деятельности в России

2.1 Учет совместно осуществляемых операций 19

2.2 Учет совместного использования активов 24

2.3 Учет совместно осуществляемой деятельности

2.3.1 Учет совместно осуществляемой деятельности по договору простого товарищества каждым товарищем 28

2.3.2 Учет совместно осуществляемой деятельности у товарища, ведущего общие дела 33

Глава 3 Бухгалтерский учет совместной деятельности согласно МСФО 31 на примере ОАО «Газпром» 39

Заключение 44 Список литературы 47

Приложения 49

Введение

Совместная деятельность (СД) является одним из эффективных инструментов бизнеса, способных привлечь необходимую ресурсную базу, обеспечить системное финансирование, реально увеличить продажи и расширить круг потенциальных клиентов. Без этого невозможно выжить и развиваться в современных условиях жесткой конкуренции.

В настоящее время проблема образования совместного предпринимательства является особенно актуальной, поскольку все большее количество продукции, работ и услуг производится совместно, в результате взаимодействия организаций производителей. Общие нормы ведения бизнеса и задачи, а также доверие партнеров сегодня столь же важны, как собственные заводы, оборудование, технологии, умения и знания. Многие организации поддерживают доверительные отношения с поставщиками, покупателями, клиентами, это позволяет развивать технологии и инновационную деятельность. Рост кооперации среди различных организаций в форме простых товариществ и иных видов СД вносит неоценимый вклад в экономическое развитие государства.

СД, по сути, представляет собой сотрудничество на основе договорного соглашения между двумя и более сторонами.

Участники СД предусматривают соглашением достижение общей хозяйственной цели без образования нового юридического лица, ограничиваясь совместным контролем хозяйственных операций. Такая форма предпринимательства давно сложилась в международной практике, но редко использовалась отечественными организациями.

В практике совместного предпринимательства к важным отличительным критериям относится характер участия партнеров в его деятельности. Предприятия, все участники которых активно участвуют в управлении, сообща формируют рыночную стратегию и решают технические вопросы, принято называть «действующими». К другому типу относятся такие производственные предприятия, в которых роль всех сторон за исключением одной (чаще всего - принимающей) сводится к пассивному участию в финансировании капитальных вложений, но без какого-либо вмешательства в процессы оперативного управления. Так, если в первом случае причиной организации является полная СД, то во втором - в качестве дополнительного стимула выступает желание использовать финансовые ресурсы партнера. Однако, несмотря на целеполагающие различия, действующие производственные предприятия представляют собой более высокий уровень организации совместного предпринимательства, и их исследование представляет наибольший интерес.

Совместное управление, активное участие каждой из сторон в решении производственных вопросов и разделение ответственности составляют суть отличия действующих производственных предприятий от прочих форм совместной собственности - пассивного владения долей акций дочерних предприятий крупных корпораций, находящихся в их полной собственности. Именно эти отличия легли в основу используемого в США и принятого во многих других странах определения производственной СД, которое подразумевает предприятие, или иное объединение, образованное одним или большим числом компаний, частных лиц или организаций, которые объединили свои усилия с целью усиления активности, направленной на создание прибыльного долгосрочного бизнеса. Собственность таких предприятий, как правило, разделена между его участниками таким образом, чтобы обеспечить приблизительно равное распределение капиталовложений и исключить абсолютное преобладание влияния какой-либо стороны. Это определение подходит и для характеристики российских предприятий, поскольку к их основным отличительным чертам можно отнести:

- ориентацию на долгосрочное сотрудничество сторон в нескольких сферах хозяйственной деятельности;

- объединение собственности партнеров для достижения общей цели;

- распределение прибыли предприятия между его участниками, как правило, пропорционально их вкладу в СД;

- совместный риск и совместная ответственность партнеров, выражающиеся обычно в распределении возможных убытков в зависимости от доли участия в осуществлении хозяйственных мероприятий.

Целью данной работы является выявление особенностей организации учета СД согласно российским и международным стандартам

Задачи работы – изучение и обобщение теоретических сведений, определение понятия и сущности СД, анализ российских и международных стандартов, регламентирующих бухгалтерский учет СД, рассмотрение методики учета СД по российскому стандарту и согласно МСФО 31на примере компании ОАО «Газпром».

Экономическая наука внесла определенный вклад в теоретические и методологические основы СД, но следует отметить, что число публикаций, посвященных проблематике операций СД невелико. Информационной базой работы являются труды известных отечественных ученых: Вещуновой Н.Л., Кондракова Н.П., Леванта Н.Д., Никанорова П.С., Палия В.Ф., Пантелеева А.С., Сапожниковой Н.Г, а также законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету и периодические издания.

Глава 1 Совместная деятельность как специфический объект бухгалтерского учета

1.1 Сущность совместной деятельности организаций

В соответствии с гражданским законодательством, СД без создания для этой цели юридического лица осуществляется на основе договора между ее участниками.

В соответствии с гл. 55 Гражданского Кодекса РФ договор о СД (договор простого товарищества) - это договор, по которому стороны (участники) обязуются путем объединения имущества и усилий совместно действовать для достижения общей хозяйственной или другой цели, не противоречащей законодательным актам Российской Федерации (Приложение А), [1].

При этом возникает ряд вопросов, ответ на которые дает ГК РФ:

-Кто является сторонами договора о СД?

-Что может выступать в качестве вклада в СД?

-Кому и на каких правах принадлежит внесенное участниками имущество?

-Как ведутся общие дела товарищей?

-Как распределяется прибыль товарищества?

Сторонами договора , заключаемого для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации.

Вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи. Вклады товарищей предполагаются равными по стоимости, если иное не следует из договора о СД или фактических обстоятельств. Денежная оценка вклада товарища производится по соглашению между товарищами [1].

Внесенное товарищами имущество , которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате СД продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором, либо не вытекает из существа обязательства. Внесенное участниками СД имущество, которым они обладали по основаниям, отличным от права собственности, используется в интересах всех товарищей и составляет наряду с имуществом, находящимся в их общей собственности, общее имущество товарищей. Ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре о СД юридических лиц. Пользование общим имуществом участников осуществляется по их общему согласию, а при недостижении согласия - в порядке, устанавливаемом судом. Обязанности товарищей по содержанию общего имущества и порядок возмещения расходов, связанных с выполнением этих обязанностей, определяются договором простого товарищества [1].

При ведении общих дел каждый товарищ вправе действовать от имени всех товарищей, если договором не установлено, что ведение дел осуществляется отдельными участниками либо совместно всеми участниками договора простого товарищества. При совместном ведении дел для совершения каждой сделки требуется согласие всех участников договора. В отношениях с третьими лицами полномочие товарища совершать сделки от имени всех товарищей удостоверяется доверенностью, выданной ему остальными товарищами, или договором простого товарищества, совершенным в письменной форме. Товарищ, совершивший от имени всех товарищей сделки, в отношении которых его право на ведение общих дел товарищей было ограничено, либо заключивший в интересах всех товарищей сделки от своего имени, может требовать возмещения произведенных им за свой счет расходов, если имелись достаточные основания полагать, что эти сделки были необходимыми в интересах всех товарищей. Товарищи, понесшие вследствие таких сделок убытки, вправе требовать их возмещения. Решения, касающиеся общих дел товарищей, принимаются ими по общему согласию, если иное не предусмотрено договором о СД. Порядок покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью товарищей, определяется их соглашением. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело. Соглашение, полностью освобождающее кого-либо из товарищей от участия в покрытии общих расходов или убытков, ничтожно. Если договор о СД не связан с осуществлением его участниками предпринимательской деятельности, каждый товарищ отвечает по общим договорным обязательствам всем своим имуществом пропорционально стоимости его вклада в общее дело. По общим обязательствам, возникшим не из договора, товарищи отвечают солидарно. Если договор о СД связан с осуществлением его участниками предпринимательской деятельности, участники отвечают солидарно по всем общим обязательствам независимо от оснований их возникновения [1].

Прибыль, полученная товарищами в результате их СД, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей. Соглашение об устранении кого-либо из товарищей от участия в прибыли ничтожно. Договором о СД может быть предусмотрено, что его существование не раскрывается для третьих лиц (негласное товарищество). В отношениях с третьими лицами каждый из участников негласного товарищества отвечает всем своим имуществом по сделкам, которые он заключил от своего имени в общих интересах товарищей. В отношениях между товарищами обязательства, возникшие в процессе их СД, считаются общими [1].

1.2 Правовое регулирование учета совместной деятельности на международном уровне

На международном уровне учет СД регулируется международным стандартом финансовой отчетности МСФО 31 « Финансовая отчетность об участии в СД».

Основная задача стандарта состоит в предоставлении пользователям информации относительно доли участия владельцев инвестиций (участников совместного предприятия) в доходах предприятия и чистых активах совместного предприятия.

МСФО применяется для учета долей участия в совместном предприятии и подготовки отчетности по его активам, обязательствам, доходам и убыткам вне зависимости от структуры и формы такого предприятия (принцип приоритета содержания перед формой) [2].

Под совместным предприятием, согласно МСФО 31, понимается соглашение, по которому две или более стороны осуществляют экономическую деятельность, подлежащую совместному контролю .

В соответствии с международным стандартом МСФО 31 выделяют три вида совместной деятельности, которые указаны на рисунке 1.

Рисунок 1 – Виды совместной деятельности согласно МСФО 31

Совместно контролируемые операции.

СД в рамках совместно контролируемых операций предполагает не создание товарищества, а использование каждым участником своих собственных основных средств и запасов для достижения общей цели. Каждый участник (предприниматель) несет свои собственные расходы и обязательства, а также получает собственное финансирование, которое представляет собой его собственные обязательства. СД может осуществляться наемными работниками предпринимателя одновременно с его собственной деятельностью. Договор о СД обычно предусматривает, что выручка от продаж совместного продукта и любые расходы, понесенные совместно, делятся между предпринимателями.

Согласно п.17 МСФО 31, при осуществлении совместно контролируемых операций отдельные учетные записи могут не требоваться, также может не составляться финансовая отчетность по СД. Однако предприниматели могут вести управленческий учет для оценки результатов СД. При этом каждый участник (предприниматель) в собственной финансовой отчетности отражает контролируемые им активы и имеющиеся обязательства, а также понесенные расходы и свою долю в доходах, которую он получает в результате продаж товаров или услуг, произведенных совместной деятельностью [2].

Совместно контролируемые активы

В этом случае СД предполагает наличие совместного контроля и владения активами, внесенными или приобретенными в целях СД. Каждый предприниматель контролирует долю будущих экономических выгод через свою долю в совместно контролируемых активах. Каждый предприниматель может получить свою долю продукции, произведенную активами, в то же время каждый предприниматель несет соответствующую часть расходов.

В соответствии с п.21 МСФО 31, в отношении своей доли участия в совместно контролируемых активах участник (предприниматель) должен включать в собственный учет и признавать в своих отдельных (собственных) формах финансовой отчетности, а впоследствии и в сводной отчетности:

- свою долю совместно контролируемых активов, классифицированных в соответствии с их характером, а не как инвестиции;

- любые принятые им самим обязательства (например, в отношении финансирования своей доли активов);

- свою долю любых обязательств, принятых наряду с другими предпринимателями в отношении СД;

- любой доход от продажи или использования своей доли продукции, полученной от СД, вместе со своей долей любых расходов, понесенных в связи с совместной деятельностью;

- любые расходы, которые он понес в отношении своей доли участия в СД (например, в связи с финансированием своей доли в активах, и продажей своей доли произведенной продукции) [2].

Совместно контролируемые компании

Это СД, предполагающая учреждение компании (юридического лица, обособленного от учредителей), совместно контролируемой участниками. Именно компания непосредственно ведет деятельность, контролирует активы и принимает обязательства, а также ведет весь бухгалтерский учет по СД. В учете предпринимателя допустимо два альтернативных порядка учета деятельности через совместно контролируемую компанию, при этом внутри основного порядка допускаются два различных порядка представления данных:

1. Основной порядок учета - метод пропорциональной консолидации. Предприниматель отражает в своей отчетности долю в активах, обязательствах, доходах и расходах совместно контролируемой компании, следуя одному из двух равноправных форматов:

а) Активы и обязательства СД суммируются построчно с балансовыми строками собственного баланса предпринимателя

б) Активы и обязательства СД выделяются в балансе как самостоятельные статьи, отдельные от собственных балансовых статей предпринимателя.

2. Допустимый альтернативный метод - метод долевого участия. В отчетности предпринимателя отражается доля в совместно контролируемой компании по МСФО 28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании». МСФО 31 не поощряет, но и не запрещает такой порядок учета [2].

14 сентября 2007 года Совет по МСФО (СМСФО, IASB) выпустил для публичного обсуждения и комментирования свои предложения, касающиеся возможной замены стандарта МСФО 31 «Участие в СД» новым стандартом, имеющим название «Совместные соглашения» (ED 9 «JointArrangements»). Совместное соглашение – это контрактное соглашение между двумя и более сторонами о совместном осуществлении экономической деятельности и совместном принятии решений в рамках этой деятельности. Это первый серьезный пересмотр стандарта за всю его историю [3].

Выпущенный дискуссионный документ акцентирует внимание на двух основных аспектах действующего стандарта МСФО 31, которые, по мнению Совета, сильнее всего препятствуют качественной финансовой отчетности:

1. Текущая практика финансовой отчетности в недостаточной степени отражает контрактные права и обязанности участвующих сторон. Смещение внимания в эту сторону послужит более реалистичному отображению совместных соглашений в финансовых отчетах участвующих сторон;

2. Текущая практика также предоставляет сторонам излишнюю свободу при отражении их участия в деловом соглашении в ходе подготовки финансовой отчетности.

Выпущенный СМСФО документ «Совместные соглашения» ограничивает эту свободу, требуя от компаний отражать отдельно как активы, на которые у них имеются права, так и обязательства, в отношении которых у них есть обязанности. Такой порядок будет действовать даже в том случае, если соглашение действует в рамках отдельной организации. В том случае, если у сторон имеются лишь права на получение долей от участия в СД, тогда их участие будет определяться в соответствии с долевым методом.

В целом предложения направлены на то, чтобы предоставить пользователям финансовой отчетности более подробную информацию об операциях, осуществляемых организацией через совместные соглашения – включая описание природы этих соглашений и степени участия сторон.

Планировалось, что новый стандарт на замену МСФО 31 выйдет до конца 2009 года, однако в настоящее время стандарт ещё не принят [3].

1.3 Нормативно-правовое регулирование учета совместной деятельности в России

В Российской Федерации учет СД регулируется ПБУ 20/03 - «Информация об участии в СД», утвержденным приказом Минфина РФ от 24 ноября 2003 г. № 105н. Положение устанавливает правила и порядок раскрытия информации об участии в СД в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (кроме кредитных организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ [4].

Согласно п.3 и 4 ПБУ 20/03 совместной деятельностью признается деятельность, которая осуществляется организацией:

1. с целью извлечения экономических выгод или дохода совместно с другими организациями и (или) предпринимателями;

2. путем объединения вкладов и (или) совместных действий без образования юридического лица;

3. в соответствии с договорами, которыми устанавливаются распределение между участниками обязанностей по финансовой и иной совместно осуществляемой деятельности [4].

В ПБУ 20/03 так же, как и в МСФО 31 выделяются три вида СД, которые представлены на рисунке 2.

Рисунок 2 – Виды совместной деятельности согласно ПБУ 20/03

Учет совместно осуществляемых операций

Под совместно осуществляемыми операциями в ПБУ 20/03 понимается выполнение каждым участником договора определенного этапа производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) с использованием собственных активов. Каждый участник договора отражает в бухгалтерском учете свою часть расходов и обязательств, а также причитающуюся ему в соответствии с условиями договора долю экономических выгод или дохода [5].

При совместном осуществлении операций вклад участника договора в бухгалтерском учете продолжает учитываться на соответствующих счетах и не переводится в состав финансовых вложений. Если предприятие заключает договор о совместно осуществляемых операциях, то согласно п. 7 ПБУ 20/03 его вклад обособленно (на отдельном балансе) не учитывается, а отражается в собственном бухгалтерском балансе участника [4]. Также в балансе участника отражаются хозяйственные операции, связанные с выполнением совместно осуществляемых операций и финансовые результаты от таких операций.

Особенностью договора о совместно осуществляемых операциях является определение у каждого участника своего этапа работ и отражение этого этапа у себя в бухгалтерском учете. Предприятие открывает соответствующие субсчета к счетам учета затрат и показывает свою часть работы в рамках СД [5].

Бухгалтеры организаций, участвующих в СД, обязаны применять ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам».

Учет совместного использования активов .

Активы считаются совместно используемыми в случае, когда имущество находится в общей собственности участников договора с определением доли каждого из собственников в праве собственности (долевая собственность), и эти собственники заключают договор с целью совместного использования такого имущества для получения экономических выгод или дохода. Так же, как и при совместно осуществляемых операциях, каждый участник договора отражает в бухгалтерском учете долю расходов и обязательств, причитающуюся ему долю доходов от совместного использования активов [5].

Доходы, расходы, обязательства, полученные в результате совместного использования активов, согласно п.10 ПБУ 20/03 каждым участником договора учитываются обособленно в аналитическом учете по соответствующим синтетическим счетам учета доходов, расходов, обязательств [4].

Важной отличительной особенностью договора совместного использования активов является наличие на них долевой собственности. Данные активы, внесенные участниками в качестве вклада в СД, продолжают учитываться им на соответствующих счетах бухгалтерского учета. В состав финансовых вложений они не переводятся [5].

При совместном использовании активов ведения обособленного баланса не предусмотрено.

Каждым участником договора в бухгалтерском учете за отчетный период отражаются его доля доходов, полученных от совместного использования активов, а также обязательства и расходы, понесенные в связи с выполнением договора.

Полученные в результате совместного использования активов доходы подлежат распределению в соответствии с договором. Если согласно договору расчеты с покупателями (заказчиками) осуществляются одним из участников, то доходы, подлежащие получению другими участниками договора, отражаются в его бухгалтерском учете в качестве обязательства перед ними [4].

Ведение бухгалтерского учета хозяйственных операций, связанных с выполнением договора, осуществляется каждым участником в общеустановленном порядке с учетом требований ПБУ 12/2000.

Учет в простом товариществе.

Согласно ст. 1041 ГК РФ по договору о СД (договору простого товарищества) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются объединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли [1].

Активы, внесенные в счет вклада по договору о СД, включаются организацией-товарищем в состав финансовых вложений по стоимости, по которой они отражены в бухгалтерском балансе на дату вступления договора в силу [4].

Ведение бухгалтерского учета общего имущества простого товарищества, согласно ст.1043 ГК РФ, может быть поручено одному из товарищей. Товарищ, ведущий общие дела, должен вести обособленный баланс товарищества. Причем показатели отдельного баланса в собственный бухгалтерский баланс товарища, ведущего общие дела, не включаются. Бухгалтерский учет простого товарищества (в том числе учет расходов и доходов, а также расчет и учет финансовых результатов по отдельному балансу) должен вестись в общеустановленном порядке [6].

Важно отметить следующее: если в случае совместно используемых активов и совместно осуществляемых операций подлежал распределению доход , то в случае простого товарищества распределению подлежит результат, то есть прибыль (или убыток ), полученная в результате СД. В п.19 ПБУ 20/03 говорится о том, что по окончании отчетного периода финансовый результат – нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) распределяется между участниками договора о СД в порядке, установленном договором [4].

На отдельном балансе на дату принятия решения о распределении нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) следует отразить кредиторскую задолженность перед товарищами в сумме причитающейся им доли нераспределенной прибыли, либо дебиторскую задолженность за товарищами в сумме их доли непокрытого убытка, причитающегося к погашению [6].

При прекращении СД, согласно п.15 ПБУ 20/03, передача части имущества, подлежащего получению каждой организацией-товарищем, отражается как погашение вкладов, учтенных в составе финансовых вложений [4].

Подводя итог вышесказанному, нужно отметить, что МСФО 31 классифицирует формы СД по степени увеличения объема совместного контроля как основного признака СД. Авторы ПБУ 20/03 отказались от использования термина «контроль». Тем самым был утрачен основной классифицирующий признак вместе с логикой классификации. Это привело к следующим затруднениям:

а) невозможность разграничения форм СД. Непонятно, чем совместное использование активов или совместное осуществление операций отличаются от третьей формы – совместного осуществления деятельности

б) трудности с «привязкой» таких форм СД, как совместное использование активов и совместное осуществление операций, к нормам гражданского законодательства.

Ссылки на положения ГК РФ приведены в ПБУ 20/03 только для совместного осуществления деятельности, причем с точки зрения гражданского законодательства совместному осуществлению деятельности соответствует договор простого товарищества (ст.1041 ГК). Однако, согласно п.3 ПБУ 20/03, такие основные признаки простого товарищества, как объединение вкладов и совместные действия без образования юридического лица, являются определяющим для любой формы СД, в том числе для совместного осуществления операций и совместного использования активов.

Глава 2 Бухгалтерский учет совместной деятельности в России

2.1 Учет совместно осуществляемых операций

Согласно ПБУ 20/03 под совместно осуществляемыми операциями понимается выполнение каждым участником договора определенного этапа производства продукции (выполнения работы, оказания услуги) с использованием собственных активов [4].

Примером совместно осуществляемых операций является объединение ресурсов и усилий для выращивания сельскохозяйственной продукции. В рамках этой деятельности одна организация может проводить посевную, вторая – обеспечивать технологию выращивания продукции, третья – собирать урожай. При этом выращенная сельскохозяйственная продукция подлежит разделу между участниками согласно условиям заключенного между ними договора.

В данном случае каждый участник совместно осуществляемых операций отражает в бухгалтерском учете свою часть расходов и обязательств, а также причитающуюся ему долю экономических выгод или дохода в соответствии с условиями заключенного соглашения.

Таким образом, все хозяйственные операции, связанные с выполнением совместно осуществляемой деятельности, а также финансовые результаты таких операций учитываются не на отдельном балансе, а на балансе каждого из участников . Соответственно и уполномоченная на ведение общих дел организация (товарищ) не определяется [7].

Любой вклад участника договора не отражается в составе его финансовых вложений, а продолжает учитываться на соответствующих балансовых счетах.

Обособление информации об участии в совместно осуществляемых операциях должно производиться в соответствии с правилами, установленными ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам», утвержденным приказом Минфина РФ от 27.01.2000 № 11н. Для этих целей доходы, расходы, обязательства и активы по совместно осуществляемым операциям должны учитываться каждым участником договора обособленно в доле, относящейся к этому участнику, в бухгалтерском учете по соответствующим синтетическим счетам учета доходов, расходов, обязательств и активов [7].

Доля продукции или дохода от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг) учитывается каждым участником совместно осуществляемых операций за соответствующий период в соответствии с условиями заключенного между сторонами договора. При этом участник, выполняющий заключительный этап совместного производственного процесса, должен учитывать причитающиеся к передаче другим участникам доли продукции за балансом. Для этого рабочий план счетов может содержать специальный забалансовый счет или может использоваться для рассмотренных целей забалансовый счет 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». Если же договором предусмотрена продажа продукции (работ, услуг), то данный участник должен отражать на своем основном балансе (в качестве своих обязательств) доходы, подлежащие получению другими участниками совместно осуществляемых операций[7].

В бухгалтерском учете в рамках совместно осуществляемых операций по счетам учета ведутся записи, которые представлены в таблице 1[8].

Таблица 1 - Записи по счетам учета в рамках совместно осуществляемых операций

Продолжение таблицы 1

При реализации продукции (работ, услуг), полученной в рамках совместно осуществляемых операций, в бухгалтерском учете соответствующего участника подлежат оформлению записи, представленные в таблице 2 [8].

Таблица 2 - Записи по счетам учета при реализации продукции, полученной в рамках совместно осуществляемых операций

Продолжение таблицы 2

В таблице 3 представлены записи участника, выполняющего заключительный этап совместного производственного процесса и реализацию продукции [8].

Таблица 3 - Записи по счетам учета у участника, выполняющего заключительный этап совместного производственного процесса и реализацию продукции

Продолжение таблицы 3

Продолжение таблицы 3

При формировании показателей бухгалтерской отчетности каждый участник учитывает только ту часть активов, обязательств, доходов и расходов в рамках совместно осуществляемых операций, которые обособленно учтены в вышерассмотренном порядке на их бухгалтерском балансе. При этом в пояснительной записке к их бухгалтерской отчетности отражаются следующие данные (п.8 ПБУ 20/03):

- об активах, используемых для участия в договоре;

- об обязательствах, возникших непосредственно у участника в связи с участием в договоре;

- о расходах, понесенных непосредственно участником в связи с участием в договоре;

- о доходах, полученных непосредственно участником в результате участия в договоре [4].

2.2 Учет совместного использования активов

В соответствии с п.9 ПБУ 20/03 активы считаются совместно используемыми в случае, если имущество находится в общей собственности участников договора с определением доли каждого из собственников в праве собственности (долевая собственность), и собственники заключают договор с целью совместного использования такого имущества для получения экономических выгод или дохода [4].

При совместном использовании активов каждый из участников договора отражает в своем бухгалтерском учете долю расходов и обязательств, а также причитающуюся ему долю доходов от совместного использования активов совместно условиям данного договора [9].

Примером совместного использования активов является сдача в аренду принадлежащих на праве долевой собственности двум или более организациям объектов основных средств. Согласно условиям заключенного между собственниками договора, каждый из них может нести свою долю расходов (амортизация, оплата коммунальных услуг, текущий ремонт своей части здания и др.) и получать свою долю арендной платы.

Так же, как и в случае с совместным осуществлением операций, каждый участник отражает в своем бухгалтерском учете за соответствующий отчетный период долю доходов, полученных им от совместного использования активов, а также обязательства и расходы, понесенные им в связи с выполнением договора. Он также отражает в бухгалтерском учете обязательства, возникшие непосредственно у него в связи с участием в договоре, а также свою долю в совместных обязательствах с другими участниками договора [9].

Участники вправе предусмотреть в заключенном ими договоре о совместном использовании активов ведение расчетов с покупателями (заказчиками) одним из них. В данном случае подлежащие получению другими участниками договора доходы должны отражаться в бухгалтерском учете в качестве обязательства перед участниками договора.

В бухгалтерском учете простого участника совместного использования активов, не наделенного функцией ведения единых расчетов с покупателями, оформляются записи, представленные в таблице 4 [8].

Таблица 4 - Записи по счетам учета участника совместно используемых активов, не наделенного функцией ведения единых расчетов с покупателями

В таблице 5 представлены записи, оформляемые в бухгалтерском учете участника, которому поручено ведение единых расчетов с покупателями (заказчиками) [8].

Таблица 5 - Записи по счетам учета участника, которому поручено ведение единых расчетов с покупателями

Продолжение таблицы 5

Информация о совместном использовании активов отражается в бухгалтерской отчетности каждого из участников применительно к нормам ПБУ 12/2000. В пояснительной записке отражаются следующие данные:

- доля участника в совместно используемых активах;

- обязательства, возникшие непосредственно у участника в связи с участием в договоре;

- доля участника в обязательствах, возникших у него совместно с другими участниками договора;

- расходы, понесенные непосредственно участником в связи с участием в договоре;

- доля в расходах, понесенных совместно с другими участниками договора;

- доля в доходах, полученных совместно с другими участниками договора [6].

2.3 Учет совместно осуществляемой деятельности

2.3.1 Учет совместно осуществляемой деятельности по договору простого товарищества каждым товарищем

Учет вкладов товарищей

Вклады товарищей в бухгалтерском учете отражаются в составе финансовых вложений в оценке по той стоимости, по которой они были отражены в их бухгалтерском балансе на дату вступления договора в силу. Данные суммы в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета отражаются по отдельно открываемому к балансовому счету 58 «Финансовые вложения» субсчету «Вклады по договору простого товарищества» . В связи с этим в бухгалтерском учете данная операция сопровождается записями, представленными в таблице 6 [8].

Таблица 6 - Учет вкладов товарищей по счету 58 «Вклады по договору простого товарищества»

Продолжение таблицы 6

Если договором СД предусмотрено получение товарищами вознаграждений за предоставление имущества в общее пользование, эти суммы отражаются в учете в порядке, указанном в таблице 7 [8].

Таблица 7 - Учет вкладов товарищей в случае, если договором предусмотрено получение товарищами вознаграждения за предоставление имущества в общее пользование

Учет результатов СД

Полученная в результате СД прибыль учитывается в соответствии с п.7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» и п. 14 ПБУ 20/03 в составе прочих доходов. Соответственно убытки по СД включаются в состав прочих расходов участника.

Причитающиеся к получению по договору СД суммы прибыли товарищи отражают по отдельно открываемому к счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчету «Расчеты по причитающимся дивидендам и прочим доходам» [9].

Бухгалтерские записи по учету результатов СД представлены в таблице 8 [8].

Таблица 8 - Учет результатов совместной деятельности

Необходимо учитывать, что в соответствии со ст. 1046 ГК РФ порядок покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью товарищей, определяется их соглашением. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело. Недопустимо полное освобождение кого-либо из товарищей от участия в покрытии общих расходов или убытков [1].

Бухгалтерский учет при прекращении договора СД

В соответствии с п. 15 ПБУ 20/03 имущество, подлежащее получению каждой организацией-товарищем при прекращении СД, отражается как погашение вкладов, учтенных в составе финансовых вложений. При этом получаемые активы принимаются к бухгалтерскому учету по стоимости, по которой они учитывались на обособленном балансе простого товарищества на дату принятия решения о прекращении СД [4].

В случае возникновения разницы между стоимостной оценкой вклада, учтенного в составе финансовых вложений, и стоимостью полученных активов после прекращения СД, она отражается в составе операционных доходов (расходов).

Бухгалтерские записи при прекращении договора СД представлены в таблице 9 [8].

Таблица 9 - Учет при прекращении СД

Продолжение таблицы 9

По принятому к бухгалтерскому учету после прекращения СД амортизируемому имуществу начисление амортизации производится в течение вновь установленного срока полезного использования в соответствии с правилами, установленными ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

Особенности формирования и раскрытия информации о СД в бухгалтерской отчетности

В соответствии с п.16 ПБУ 20/03 бухгалтерская отчетность организацией-товарищем представляется в установленном порядке с учетом финансовых результатов, полученных по договору о СД. При этом в бухгалтерском балансе организации-товарища вклад в совместную деятельность отражается в составе финансовых вложений, а в случае существенности показывается отдельной статьей [4].

В отчете о прибылях и убытках причитающиеся товарищу по итогам раздела прибыль или убыток включаются в состав прочих доходов или расходов при формировании финансового результата.

В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках организацией-товарищем показывается:

- доля участия (вклад) в совместную деятельность;

- доля в общих договорных обязательствах;

- доля в совместно понесенных расходах;

- доля в совместно полученных доходах.

Информация об участии в СД подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности организации при наличии договоров, условиями которых устанавливается распределение между участниками обязанностей по финансовой и иной совместно осуществляемой деятельности с целью получения экономических выгод или дохода [9].

2.3.2 Учет совместно осуществляемой деятельности у товарища, ведущего общие дела

В соответствии с п.2 ст. 1043 ГК РФ ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц [1].

Этот товарищ, как правило, и ведет общие дела товарищей. Однако дела могут вестись и совместно всеми участниками договора. В данном случае для совершения каждой сделки требуется согласие всех товарищей.

В отношениях с третьими лицами полномочие товарища совершать сделки от имени всех товарищей удостоверяется доверенностью, выданной ему остальными товарищами, или же договором простого товарищества, совершенным в письменной форме. Как возможный вариант, на совершение каждой сделки уполномоченный товарищ может получать разовую доверенность всех товарищей [10].

Товарищ, ведущий общие дела по договору СД, ведет отдельно бухгалтерский учет по простому товариществу и отдельно по себе как юридическому лицу. При этом согласно п.17 ПБУ 20/03 показатели отдельного баланса в бухгалтерский баланс товарища, ведущего общие дела, не включаются [4]. В своем основном балансе он отражает в общеустановленном вышерассмотренном порядке вклады в СД, долю прибыли (убытка) и т.д.

Учет имущества, полученного по договору СД

Учет объектов имущества, внесенных товарищами по договору СД, осуществляется на основании первичных документов об оприходовании имущества.

Аккумулирование вкладов товарищей производится с использованием балансового счета 80 , который в данном случае носит наименование «Вклады товарищей» .

Бухгалтерские записи, отражающие аккумулирование вкладов товарищей, приведены в таблице 10 [11].

Таблица 10 - Аккумулирование вкладов товарищей

Имущество, переданное в общее пользование товарищей и не находящееся в общей собственности товарищей, учитывается на забалансовых счетах (например, 001 «Арендованные основные средства», 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение») в оценке, указанной в договоре простого товарищества [11].

Учет финансово-хозяйственных операций в рамках договора СД

После аккумулирования соответствующих средств приобретение или создание в ходе СД нового имущества отражается в бухгалтерском учете в сумме фактических затрат на его приобретение в общеустановленном порядке.

Начисление амортизации по амортизируемому имуществу в рамках отдельного баланса осуществляется вне зависимости от фактического срока его использования и применяемых ранее способов начисления амортизации до заключения договора о СД. На это указано в п.18 ПБУ 20/03 [4]. То есть при принятии к учету имущества ведущий общие дела товарищ вправе определять «свои» сроки его полезного использования, а также методы начисления амортизации.

Заработная плата занятым в рамках СД работникам должна начисляться одним из работодателей, с которым заключены трудовые договоры. Простое товарищество не может выступать в качестве работодателя, поскольку не является юридическим лицом. Понесенные расходы на выплату заработной платы и отчислений с нее во внебюджетные фонды должны быть возмещены всеми участниками СД на условиях, определенных договором простого товарищества. При отсутствии такого соглашения расходы возмещаются пропорционально стоимости вкладов в общее дело, на что указано в ст. 1046 ГК РФ [1].

В случае если договором простого товарищества предусмотрена выплата вознаграждения за предоставление в общее пользование имущества, сумма такого вознаграждения отражается по дебету счета 26 в корреспонденции с кредитом счета 76, субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и прочим доходам» [11].

Согласно ст. 1046 ГК РФ соглашением участников товарищества предусматривается порядок покрытия расходов, связанных с СД. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы пропорционально стоимости его вкладов общее дело [1].

Возмещаемые расходы отражаются в бухгалтерском учете участников СД записями, представленными в таблице 11 [11].

Таблица 11 - Отражение в бухгалтерском учете возмещаемых расходов

Расходы, подлежащие возмещению, в обособленном учете товарищества оформляются записями, представленными в таблице 12 [11].

Таблица 12 - Подлежащие возмещению расходы в обособленном учете товарищества

В соответствии с п.19 ПБУ 20/03 финансовый результат по договору простого товарищества подлежит списанию по окончании отчетного периода на счет учета средств нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), и дальнейшему распределению между участниками договора СД [4]. При этом в рамках отдельного баланса отражается кредиторская задолженность перед товарищами в сумме причитающейся им доли нераспределенной прибыли, либо дебиторская задолженность за товарищами в сумме их доли непокрытого убытка, причитающегося к погашению. Соответствующие бухгалтерские записи представлены в таблице 13 [11].

Таблица 13 - Учет финансового результата по договору простого товарищества

Продолжение таблицы 13

Товарищ, ведущий общие дела, составляет и представляет участникам договора о СД в порядке и сроки, установленные договором, информацию, необходимую им для формирования отчетной, налоговой и иной документации.

Бухгалтерский учет при прекращении договора СД

По окончании договора СД или его прекращении, имущество, находящееся в общей собственности товарищей, и возникшее у них общее право требования подлежат распределению, что сопровождается записями по счетам учета, представленными в таблице 14 [12].

Таблица 14 - Распределение имущества при прекращении договора СД

Продолжение таблицы 14

По окончании или прекращении договора СД, товарищ, ведущий общие дела, составляет ликвидационный баланс на дату окончания (прекращения) договора. Необходимо учитывать, что согласно п.3 ст.252 ГК РФ несоразмерность имущества, выделяемого в натуре участнику долевой собственности его доле в праве собственности, устраняется выплатой соответствующей денежной суммы или иной компенсацией [1]. В случаях, когда доля собственника незначительна или не может быть реально выделена и он не имеет существенного интереса в использовании общего имущества, суд вправе и при отсутствии согласия этого собственника обязать остальных участников долевой собственности выплатить ему компенсацию [12].

Глава 3 Бухгалтерский учет совместной деятельности согласно МСФО 31 на примере ОАО «Газпром»

Открытое акционерное общество «Газпром» – одна из крупнейших мировых энергетических компаний, занимающаяся геологоразведкой и добычей природного газа, газового конденсата, нефти, их транспортировкой, переработкой и реализацией в России и за ее пределами, электроэнергетикой [15].

Одним из видов деятельности ОАО «Газпром», в соответствии с Уставом, является создание в установленном порядке на территории Российской Федерации и за ее пределами совместных с иностранными партнерами организации, привлечение иностранных фирм для оказания услуг по заключению и исполнению внешнеэкономических сделок. Компания совместно с зависимыми хозяйственными обществами, осуществляющими деятельность по обеспечению эффективного функционирования и развития Единой системы газоснабжения и надежному снабжению газом потребителей, действует как единый комплекс [16] .

ОАО «Газпром» с 2009 года осуществляет свою деятельность в соответствии с международными стандартами МСФО, их изменениями и интерпретациями. Данная компания является совместно контролируемой, поэтому свою совместную деятельность она ведет согласно международному стандарту МСФО 31.

Согласно МСФО 31, совместно контролируемая компания – это совместная деятельность, которая предполагает учреждение корпорации, товарищества или другой компании, в которой предприниматель имеет свою долю участия. Компания работает точно так же, как и другие компании, за исключением того, что договор между предпринимателями устанавливает совместный контроль над ее экономической деятельностью [2].

Крупнейшие совместно контролируемые компании ОАО «Газпром» по данным консолидированной финансовой отчетности по МСФО представлены в таблице 15 [17].

Таблица 15 – Крупнейшие совместно контролируемые компании и степень их участия в голосующих акциях на 31 декабря 2009 г. согласно финансовой отчетности по МСФО

Совместная компания ведет свой собственный бухгалтерский учет, составляет и представляет финансовую отчетность точно так же, как и другие компании, в соответствии с национальными требованиями и Международными стандартами финансовой отчетности [18].

В соответствии с международными требованиями различают два подхода составления консолидированной финансовой отчетности участника совместной компании - основной и альтернативный.

Основной подход - пропорциональная консолидация

В своей консолидированной отчетности участник должен показывать долю своего участия в совместно контролируемой компании, используя при этом один из двух форматов отчетности, принятых для пропорциональной консолидации.

Применение пропорциональной консолидации означает, что консолидированный баланс участника включает долю активов, которые он контролирует совместно, и долю обязательств, за которые он совместно несет ответственность. Сводный отчет о прибылях и убытках участника включает его долю доходов и расходов совместно контролируемой компании.

Допустимый альтернативный подход - метод учета по долевому участию

В своей консолидированной финансовой отчетности участник может показывать свою часть в совместно контролируемой компании с помощью метода учета по долевому участию.

Использование метода учета по долевому участию поддерживается теми, кто утверждает, что нельзя объединять контролируемые статьи с совместно контролируемыми статьями, и теми, кто уверен, что участники обладают значительным влиянием, а не совместным контролем в совместно контролируемых компаниях [18].

МСФО 31 не рекомендует использование метода учета по долевому участию, потому что пропорциональное сведение лучше отражает сущность и экономическую справедливость участия участника в совместно контролируемой компании, то есть контроль над долей участника в будущих экономических выгодах. Тем не менее, использование метода учета по долевому участию допускается в качестве разрешенного альтернативного метода учета при представлении информации о долях участия в совместно контролируемых компаниях [19].

Согласно Учетной политике, в ОАО «Газпром» совместная деятельность учитывается по методу пропорциональной консолидации, то есть по основному методу [15].

Каждый участник совместной компании обычно вкладывает в совместно контролируемую компанию денежные средства или другие ресурсы. Эти взносы включаются в учетные записи участника и признаются в его отдельных формах финансовой отчетности в качестве инвестиции в совместно контролируемую компанию (п.24 МСФО 31). Кроме этого, участник (предприниматель) должен показывать в сводной (консолидированной) финансовой отчетности долю своего участия в совместно контролируемой компании [2].

В консолидированной финансовой отчетности ОАО «Газпром» от 31 декабря 2009 г., а именно в консолидированном бухгалтерском балансе, указано, что инвестиции в ассоциированные и совместно контролируемые компании в 2009 г. составили 794 705 млн. руб. (Приложение Б). Приобретенная доля меньшинства в ОАО «Газпром нефть» в 2009 г., доля чистой прибыли ассоциированных и совместно контролируемых компаний, а также доля прочего совокупного дохода ассоциированных и совместно контролируемых компаний за 2009 г. приведены в консолидированном отчете о совокупном доходе по МСФО за 2009 г. (Приложение В) и других документах финансовой отчетности (Приложение Г, Д), [17].

В соответствии с национальными требованиями компания ежеквартально представляет Бухгалтерскую Отчетность, в которой также отражены результаты совместной деятельности. Однако в составе совместных организаций учитываются только российские компании. Перечень крупнейших из них представлен в таблице 16 [15].

Таблица 16 – Крупнейшие совместные предприятия и направления вложений в соответствии с данными ежеквартального отчета ОАО «Газпром»

Кроме того, если сравнивать финансовую отчетность по МСФО и бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями ПБУ, нужно отметить, что в финансовой отчетности понятие «совместная деятельность» рассматривается шире, и инвестиции в СД указываются как самостоятельная статья консолидированного бухгалтерского баланса, а в бухгалтерской отчетности инвестиции в совместную деятельность учитываются как инвестиции в зависимые общества и включаются в состав долгосрочных финансовых вложений.

Заключение

Как уже отмечалось, основными документами, раскрывающими понятие совместной деятельности и регламентирующими порядок ведения бухгалтерского учета совместной деятельности, являются стандарт бухгалтерского учета России ПБУ 20/03 и международный стандарт финансовой отчетности МСФО 31.

ПБУ 20/03 «Информация об участии в СД» составлено на основе МСФО 31 «Финансовая отчетность об участии в СД», причем российский стандарт практически полностью копирует международный.

Главным признаком СД согласно обоим стандартам является наличие договорного соглашения между участниками. Оба стандарта выделяют три формы организации совместной деятельности:

- совместное осуществление операций (совместно контролируемые операции),

- совместное использование активов (совместно контролируемые активы),

- совместное осуществление деятельности (совместно контролируемые компании).

Разница лишь в том, что МСФО классифицирует формы СД по степени увеличения объема совместного контроля, а авторы ПБУ от использования термина «контроль» отказались, тем самым утратив основной классифицирующий признак вместе с логикой классификации.

Ведение бухгалтерского учета участниками СД по российскому стандарту практически идентично правилам МСФО 31. Каждый участник отражает в бухгалтерском учете собственные активы, обязательства, понесенные расходы и долю причитающегося ему дохода.

Существенным отличием является лишь то, что согласно международному стандарту осуществление совместной деятельности предполагает создание нового юридического лица, обособленного от учредителей. Именно компания непосредственно ведет деятельность, контролирует активы, а также ведет весь бухгалтерский учет СД. Тогда как российский стандарт определяет совместную деятельность как объединение вкладов товарищей с целью получения прибыли без образования юридического лица. Поэтому ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей ведется либо по общему согласию, либо поручается одному из участников СД.

В российской практике в настоящее время всё большее количество предприятий осуществляет совместную деятельность по правилам МСФО. Это вызвано, в первую очередь, недостатками национальных стандартов. Основной недостаток ПБУ 20/03 заключается в отсутствии разграничения области применения различных форм СД. Согласно п.3 ПБУ 20/03 такие основные признаки простого товарищества, как объединение вкладов и совместные действия без образования юридического лица, являются определяющим для любой формы СД, в том числе для совместного осуществления операций и совместного использования активов. А раздел 4 ПБУ 20/03, посвященный совместному осуществлению деятельности, называется просто «Совместная деятельность». Тем самым, авторы ПБУ как бы подчеркивают, что совместное осуществление операций и использование активов не являются совместной деятельностью.

Итогами данной работы можно назвать следующие:

- формулировка понятия СД и раскрытие ее сущности;

- рассмотрение и изучение нормативно-правовых документов, регулирующих учет СД на российском и международном уровнях – ПБУ 20/03 и МСФО 31, их сравнение;

- подробное рассмотрение методики бухгалтерского учета в различных формах СД в России с приведением основных бухгалтерских проводок;

- рассмотрение на примере компании «Газпром» организации бухгалтерского учета СД согласно международному стандарту МСФО 31;

- сравнение организации учета СД согласно российским и международным стандартам, выявление недостатков в организации российского учета СД.

Список литературы

1. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части первая, вторая, третья и четвертая. – М.: Проспект, 2009. – 544 с.

2. МСФО 31 «Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности» (IAS 31 «Financial Reporting of Interests in Joint Ventures»). http://dipifr.info/lib_files/standards/rus/rus_ifrs_010109/ias31.pdf

3. IASB предлагает заменить МСФО (IAS) 31. – 14 сентября 2008 г. http://www.audit-it.ru/news/msfo/66696.html-БУ.%20Н/О.Аудит

4. Положение по бухгалтерскому учету 20/03 от 24.11.2003 г.: Информация об участии в совместной деятельности. http://base.consultant.ru/cons/cgi/online

5. Комментарий к ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности». http://www.reala.ru/news/2/26_1.html

6. Вещунова Н.Л. Бухгалтерский и налоговый учет: учебник/ Н.Л.Вещунова – 3-е издание. – М.: Проспект. – 2008 г. – 848 с.

7. Никаноров П.С. Совместная деятельность: бухгалтерский учет и налогообложение: Учеб. пособие/ П.С. Никаноров. – М.: Налоговый Вестник, 2008. – 239 с.

8. Герасимов В.Е. Учет совместно осуществляемой деятельности по договору простого товарищества (совместной деятельности)/В.Е. Герасимов// Бухгалтерский учет и налоги. – 2008. - № 1. – с. 57-65

9. Минченко А.А. Совместная деятельность: порядок отражения в бухгалтерском учете/А.А. Минченко// Бухгалтерский учет. – сентябрь 2009. - № 17. – с. 16-21

10. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебник/ Н.П. Кондраков – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2008. – 720 с.

11. Пантелеев А.С. Бухгалтерский и налоговый учет совместной деятельности: практическое руководство/А.С. Пантелеев, А.Л. Звездин. – М.: Издательский дом «Бухгалтерский учет», 2010. – 184 с.

12. Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения. Некоторые аспекты совместной деятельности. http://buhi.ru/text/34314-1.html

13. Сапожникова Н.Г. Бухгалтерский учет: Учебник/ Н.Г.Сапожникова. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: КНОРУС, 2008. – 464 с.

14. Ульянов В. Учет совместной деятельности/ В. Ульянов// Практический бухгалтерский учет. – июнь 2008. - №17. http://catalogstatey.ru/articles/business/audit/148750.html

15. Официальный сайт ОАО «Газпром» http://gazprom.ru

16. Устав ОАО «Газпром» http://gazprom.ru/f/posts/28/135151/2010_04_29_gp_mgt_report_rus_final.pdf

17. Консолидированная финансовая отчетность ОАО «Газпром», подготовленная в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) 31 декабря 2009 г. http://www.gazprom.ru/f/posts/28/135151/ifrs_rus_12m2009.pdf

18. Консолидированная финансовая отчетность. Сравнение МСФО, ОПБУ США и РПБУ. http://www.bcetyt.ru/business/audit/konsolidirovannaja-finansovaja-otchetnost-.html

19. Палий В.Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: Учебник/ В.Ф. Палий. – М.: ИНФРА-М, 2008. – 512 с.

20. Применение МСФО для целей управленческого учета. http://www.nsfo.ru/docs/Gershun22.doc

21. Аналитический обзор действующих ПБУ с аналогичными стандартами МСФО. http://www.1c-msfo.ru/msfo/forum/forum25/topic643/messages/

Приложение А

Договор простого товарищества

(о совместной деятельности)

___________________________________________________ (наименование

предприятия, учреждения, организации) в лице _____________________

(должность, Ф.И.О), далее именуемый Участник 1, ________________________

(наименование предприятия, учреждения, организации) в лице _____________

(должность, Ф.И.О), далее именуемый Участник 2, и

_________________________________ (наименование предприятия, учреждения,

организации) в лице _____________ (должность, Ф.И.О), далее именуемый

Участник 3, заключили настоящий договор о нижеследующем:

Статья 1. Предмет договора

1. Участники настоящего простого товарищества, поименованные выше,

обязуются путем объединения имущества и усилий совместно действовать для

достижения следующих (ей) общих хозяйственных целей ____________________

________________________________________________________________________

Наименование создаваемого простого товарищества ___________________

2. Настоящее простое товарищество (далее - Товарищество) не

является юридическим лицом.

3. Настоящее Товарищество создается на срок ______________________

Статья 2. Общее имущество участников

1. Участники обязуются внести денежные и иные имущественные взносы

для обеспечения деятельности Товарищества. Состав, стоимость, сроки и

порядок внесения этих взносов определяются в Приложении 1 к настоящему

договору.

2. Имущество Товарищества составляют денежные или иные

имущественные взносы участников, а также имущество, созданное или

приобретенное в результате из совместной деятельности в соответствии с

настоящим договором.

3. Имущество Товарищества является общей долевой собственностью.

Доли участников в имуществе Товарищества признаются пропорциональными

стоимости их взносов в его имущество, определяемой согласно Приложению 1

и настоящему договору.

4. Участник Товарищества не вправе распоряжаться долей в общем

имуществе без согласия остальных участников Товарищества, за исключением

той части продукции и доходов от совместной деятельности, которая

поступает в распоряжение каждого из участников.

5. Имущество участников Товарищества, объединенное в соответствии с

настоящим договором для совместной деятельности, учитывается на

отдельном балансе у _______________________________ (наименование

участника, которому поручено ведение общих дел участников). Порядок и

сроки передачи объединяемого имущества для учета на самостоятельном

балансе определяются в Приложении 1 к настоящему договору.

Статья 3. Ведение общих дел участников

ВАРИАНТ 1.

1. Ведение общих дел участников Товарищества осуществляется по

общему согласию, за исключением следующих вопросов деятельности

Товарищества, решения по которым принимаются большинством участников:

1.1. ______________________________________________________________

1.2. ______________________________________________________________

1.3. ______________________________________________________________

2. Решения принимаются на собрании представителей участников, либо

путем опроса по телефону, письменно, по телеграфу.

3. Повседневное руководство совместной деятельностью участников

Товарищества возлагается на ______________________________ (наименование

участника).

ВАРИАНТ 2.

1. Руководство совместной деятельностью участников Товарищества, а

также ведение их общих дел возлагается на ____________________________

(наименование участника).

2. Участник Товарищества, которому поручено ведение общих дел,

действует на основании доверенности, выданной остальными участниками

Товарищества.

3. Участник Товарищества, совершивший в общих интересах какие-либо

действия, не получив на них надлежащих полномочий, имеет право на

возмещение произведенных им из своих средств расходов по делу лишь в

случае последующего одобрения его действий остальными участниками.

Статья 4. Распределение результатов совместной

деятельности между участниками.

1. Прибыль от совместной деятельности, осуществляемой в

соответствии с настоящим договором, распределяется пропорционально их

долям в имуществе Товарищества.

2. Участник Товарищества, которому поручено ведение общих дел,

имеет право на возмещение понесенных им из своих средств расходов на эти

цели.

3. Участники Товарищества пользуются преимущественным правом на

получение товаров, работ и услуг, производимых в результате их

совместной деятельности.

4. Общие расходы и убытки от совместной деятельности покрываются за

счет общего имущества участников Товарищества, а недостающие суммы

раскладываются между участниками пропорционально их долям в общем

имуществе.

Статья 5. Взаимоотношения между участниками Товарищества

1. Участник Товарищества может выйти из числа его членов письменно

уведомив о том остальных участников не позднее, чем за ______ месяца до

дня выхода.

2. Участнику, выходящему из числа членов Товарищества, возмещается

стоимость его доли в общем имуществе Товарищества, определяемая на день

выхода. По согласованию с остальными участниками доля в общем имуществе

Товарищества может быть возвращена в натуральной форме.

3. Участник, выходящий из числа членов Товарищества, обязан

возместить остальным участникам причиненные его выходом убытки.

4. Участник вправе передать свою долю в общем имуществе

товарищества любому другому участнику либо третьему лицу с согласия

остальных участников.

5. Участники Товарищества пользуются преимущественным правом

приобретения передаваемой доли в общем имуществе Товарищества.

Статья 6. Прекращение Товарищества

1. Товарищество прекращается, а настоящий договор утрачивает силу в

следующих случаях:

истечение срока деятельности Товарищества, либо

- достижения цели совместной деятельности, указанных в ст.1

настоящего договора;

- по соглашению участников Товарищества;

- если число участников Товарищества уменьшится до одного;

- в иных случаях, предусмотренных гражданским законодательством.

Статья 7. Заключительные положения

1. В случае неисполнения или ненадлежащего исполнения своих

обязательств по настоящему договору участники несут ответственность в

соответствии с гражданским законодательством.

2. Все споры и разногласия, которые могут возникнуть в связи с

настоящим договором, будут решаться путем переговоров между участниками.

В случае, если споры и разногласия не будут урегулированы путем

переговоров, они подлежат разрешению в соответствии с действующим

законодательством.

3. С даты заключения настоящего договора вся предшествующая

переписка, документы или материалы переговоров между участниками по

вопросам, являющимся предметом настоящего договора, теряют силу.

4. Любые изменения и дополнения к настоящему договору действительны

лишь при условии, если они совершены в письменной виде и подписаны

надлежаще уполномоченными на то представителями сторон.

Приложения к настоящему договору составляют его неотъемлемую часть.

5. В случаях, не предусмотренных настоящим договором, применяется

Гражданский кодекс РСФСР.

6. Настоящий договор заключен в городе Москве, в _______

экземплярах, по одному для каждой из сторон и вступает в силу с момента

его подписания.

8. Юридические адреса и банковские реквизиты сторон

Участник 1 ________________________________________________________

Участник 2 ________________________________________________________

Участник 3 _______________________________________________________

Подписи сторон:

Участник 1 _______________________ М.П.

Участник 2 _______________________ М.П.

Участник 3 _______________________ М.П.