Введение:
Основные средства – это средства труда, за исключением малоценных и быстроизнашивающихся предметов.
Основными задачами бухгалтерского учета основных средств являются правильное документальное оформление и своевременное отражение в учетных регистрах поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия, правильное исчисление и отражение в учете суммы износа основных средств, точное определение результатов при ликвидации основных средств, , контроль за затратами на ремонт основных средств, за их сохранностью и эффективностью использования.
Для организации учета основных средств важное значение имеют наличие научно обоснованной классификации основных средств; установление принципов оценки основных средств; установление единицы учета предметов основных средств; выбор форм первичных документов и учетных регистров.
Единицей учета основных средств является отдельный инвентарный объект, под которым понимают законченное устройство, предмет или комплекс предметов со всеми приспособлениями и принадлежностями, выполняющих вместе одну функцию.
1.Определение и классификация объектов основных средств
Выраженные в стоимостной форме, средства производства представляют собой производственные фонды, которые подразделяются на основные и оборотные.
Основные фонды (ОФ)
- это средства груда, которые многократно участвуют в производственном процессе, сохраняя при ном спою натуральную форму, а их стоимость переносится на производимую продукцию частями, по мере износа.
Для учета, анализа и планирования основные фонды классифицируют по ряду признаков.
По функциональному назначению
ОФ делят на производственные и непроизводственные. Производственные ОФ
— это фонды, которые непосредственно участвуют в производственном процессе или создают условия для его нормального осуществления. В свою очередь, они подразделяются на основные производственные фонды сельскохозяйственного и несельскохозяйственного назначения.
Непроизводственные ОФ
— фонды, непосредственно не участвующие в производственном процессе (жилые дома, детские и спортивные учреждения, школы, больницы, другие объекты бытового и культурного назначения).
По вещественно-натуральному составу:
1. Здания — административные, хозяйственные, основных, вспомогательных и подсобных производств.
2. Сооружения — инженерно-строительные объекты, которые необходимы для осуществления процесса производства.
3. Передаточные устройства — водопроводные и электрические сети, теплосети, телефонные и телеграфные сети, газовые сети.
4. Машины и оборудование — все виды машин и оборуд, используемых в с.-х..
5. Транспортные средства — все виды автомобилей, гужевой и водный транспорт,прицепы, электрокары и т. д.
6. Производственный и хозяйственный инвентарь — емкости для хранения, тара (фляги, бидоны и Т.Д.), мебель, шкафы, пишущие машинки, компьютеры, множительные аппараты, противопожарный инвентарь и др.
7. Рабочий скот: лошади.
8. Продуктивный скот: коровы, свиноматки, козы, овцематки и др.
9. Многолетние насаждения: плодовые, ягодные, чайные, полезащитные.
10.Капитальные вложения по улучшению земель (без сооружений) — затраты на поверхностное улучшение земель сельскохозяйственного назначения.
11.Инструмент и прочие основные фонды.
В зависимости от степени влияния фондов на процесс производства
их подразделяют на две части. Активная часть основных фондов принимает непосредственное участие в производственном процессе (машины и оборудование, транспортные средства, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, приборы, инвентарь). Пассивная часть основных фондов обеспечивает нормальное функционирование производственного процесса (здания, сооружения).
По отраслевому признаку
основные фонды подразделяют на фонды растениеводства, животноводства и общего назначения.
По принадлежности
основные фонды делят на собственные и арендованные.
Отличительные черты основных средств:
―их многократное использование в процессе эксплуатации;
―сохранение первоначального внешнего вида (формы) в течение длительного периода (более 12 месяцев);
―по мере их постепенного изнашивания их первоначальная стоимость переносится на затраты производства в течение срока полезного использования путем начисления амортизации.
На протяжении длительного времени использования основных средств они поступают в организацию и передаются в эксплуатацию; при эксплуатации изнашиваются, подвергаются ремонту с целью восстановления их физических качеств; перемещаются по организации; выбывают из организации вследствие нецелесообразности их дальнейшего использования.
2. Учет затрат и работ по ремонту основных средств.
2.1. Понятие ремонта объектов основных средств.
В процессе эксплуатации основные средства имеют способность изнашиваться. Для поддержания объектов в рабочем состоянии и предотвращения преждевременного выхода из строя необходим ремонт основных средств.
Подлежащие ремонту объекты и иные имущественные ценности предварительно обследуются должностными лицами (подразделениями) организации, ответственными за их эксплуатацию и использование. Материалы обследования (акты технического обследования, доклады о техническом состоянии и т.п.) с отражением выводов и предложений о характере и объемах необходимых ремонтных работ докладываются руководителю организации для принятия по ним решения (утверждения).
Ремонт
― это замена изношенных частей на новые, когда функционально для основного средства ничего не меняется, не расширяются его возможности, не улучшаются технические характеристики.
Ремонты подразделяются на:
· текущие
— минимальные по объему и стоимости работ, обеспечивающие нормальную эксплуатацию основных средств до следующего очередного ремонта и состоящие из замены некоторых изношенных деталей. Они состоят в устранении мелких повреждений и неисправностей, не затрагивающих основных агрегатов и узлов оборудования, несущих конструкций зданий и сооружений. Периодичность текущих ремонтов не велика, т.е. в течение года они могут осуществляться неоднократно;
· средние
— более трудоемкие и дорогие, состоящие из замены и восстановления изношенных деталей, для чего требуется частичная разборка ремонтируемого оборудования. Как правило, периодичность проведения средних ремонтов не может быть менее одного года;
· капитальные
— наибольшие по объему и стоимости работ, охватывающие объект целиком, при которых агрегаты полностью разбираются, заменяются все изношенные детали и узлы, ремонтируются все базовые и корпусные детали, после чего агрегаты вновь собираются, регулируются и испытываются, разбираются и заново монтируются части зданий и сооружений. Периодичность проведения капитальных ремонтов значительно превышает периодичность средних ремонтов.
Хотя ремонт часто сопровождается разборкой и последующей сборкой объекта, его отдельных частей или иными работами, при которых эксплуатация объекта становится практически невозможной, начисление амортизации по объектам, сданным в ремонт, не прекращается.
Организация работ по проведению ремонта и их оплата являются обязанностью руководства организации или лиц, которым эта обязанность делегирована руководством. Работы по ремонту могут выполняться как силами самого предприятия (отдельных работников или структурных подразделений), так и силами сторонних исполнителей. В первом случае говорят о ремонте хозяйственным способом,
во втором — подрядным способом.
Ремонт является разновидностью работ, а не услуг, поэтому в случае его выполнения силами стороннего исполнителя должен заключаться договор подряда
(вероятно, именно поэтому ремонт называется выполненным подрядным способом), а не договор возмездного оказания услуг. В силу договора подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Сторонним исполнителем ремонтных работ могут выступать специализированные ремонтные организации, индивидуальные предприниматели или граждане.
При осуществлении ремонта основных средств обоими способами на каждый ремонтируемый объект составляется ведомость дефектов. В этой ведомости указывают работы, которые подлежат выполнению, сроки начала и окончания ремонта объектов основных средств, намечаемые к замене детали, нормы времени на проведение работы и изготовление заменяемых деталей, а также сметную стоимость ремонта в разрезе каждой статьи.
2.1 Порядок сбора затрат на ремонт.
Порядок учета расходов на ремонт является одним из элементов учетной политики: каждая организация должна обоснованно выбрать этот порядок и отразить свой выбор в соответствующих внутрифирменных нормативных документах. При этом необходимо ответить на два вопроса — каким образом в учете собираются затраты на ремонт и каким образом собранные затраты включаются в себестоимость продукции, работ или услуг.
Порядок сбора затрат на ремонт
зависит от производственной и организационной структуры организации. Возможны следующие варианты:
1. Объемы ремонтных работ и затрат на них настолько не значительны, что не требуют организационного обособления исполнителей ремонтов, т.е. работы выполняются силами самих рабочих, эксплуатирующих ремонтируемое оборудование (в основном, речь идет о текущих ремонтах), либо силами привлеченной подрядной организации. Важно, что небольшой объем и редкий характер работ является причиной заключения договоров, предметом которых всегда выступает ремонт достаточно короткого перечня объектов. В этих условиях нет никакой необходимости в централизации управления ремонтами и в сложном бухгалтерском учете таких затрат — исходя из принципа рациональности учета они включаются в общий объем затрат производственного подразделения (участка, цеха и т.д.) и собираются по дебету того счета, на котором калькулируются все затраты этого подразделения — 20 “Основное производство“, 23 “Вспомогательные производства“ или 29 “Обслуживающие производства и хозяйства“.
2. Рост объемов, частоты и сложности ремонтов приводят к необходимости организационного обособления специалистов, отвечающих за их выполнение — без этого невозможно планирование, организация, контроль и стимулирование деятельности таких специалистов. В штатном расписании выделяется соответствующая должность или даже специальное подразделение — звено, бригада и т.д. Если этот специалист или подразделение выполняет ремонтные работы для всего производства, то включение затрат на ремонт в себестоимость только одного участка, цеха или иного производственного подразделения будет искажать себестоимость — появляется необходимость распределения затрат по различным подразделениям. Для этого затраты на ремонт предварительно собираются на счете 25 “Общепроизводственные расходы“, а затем распределяются по производственным подразделениям, для нужд которых работают ремонтники, пропорционально некоторой базе. База распределения выбирается организацией самостоятельно на основе требований отраслевой инструкции по калькулированию себестоимости или на основании собственного обоснованного мнения о том, какая база распределения — заработная плата основных производственных рабочих, объем амортизации основных средств, объем выпущенной продукции и т.п. — будет наиболее показательной для распределения затрат на ремонт.
3. Следующий вариант — выделение производственных расходов в самостоятельный вид вспомогательных производств. Он осуществляется при следующих условиях:
· объем, сложность и разнообразие работ настолько велики, что требуют выделения не просто самостоятельного подразделения, а подразделения, для которого необходима отдельная система управления — планирования, стимулирования и т.д. (уже не бригады, а цеха);
· для такого подразделения характерно наличие собственных общепроизводственных расходов (на содержание цеховых экономистов, плановиков, бухгалтеров и т.д., на содержание здания цеха и проч.);
· достаточность производственных мощностей и наличие самостоятельных управляющих позволяют осуществлять и наращивать объемы работ на сторону;
· организационная обособленность и наличие работ на сторону означают необходимость калькулирования себестоимости единицы объема ремонтных работ, поэтому затраты на ремонт (как вспомогательное производство) распределяются на себестоимость основной продукции не пропорционально некоторой условной базе распределения (как это делается для общепроизводственных расходов), а прямым счетом путем умножения натурального объема потребленных работ (например, в нормочасах) на себестоимость единицы этих работ.
При наличии перечисленных условий ремонт рассматривается уже как самостоятельное производство, а затраты собираются на счете 23 “Вспомогательные производства“.
2.2 Учет ремонта основных средств.
Выбор порядка включения затрат на ремонт в себестоимость продукции, работ или услуг означает выбор одного из четырех способов учета расходов:
1.Затраты на ремонт целиком включаются в издержки текущего отчетного периода.
2.Затраты на ремонт резервируются, при этом определяется перечень, порядок образования и расходования следующих видов возможных резервов:
— резерв на ремонт всех основных средств. Резерв создается для финансирования ремонта всех без исключения основных средств, находящихся в эксплуатации;
— резерв на ремонт отдельных видов (групп) основных средств. Резерв предназначен для финансирования ремонта только основных средств определенных групп (видов). Например, могут быть созданы резервы на ремонт автотранспорта, деревообрабатывающих или металлообрабатывающих станков, кузнечно-прессового оборудования, на техническое обслуживание и ремонт контрольно-кассовых машин и т.п.;
— резерв на текущий, средний или капитальный ремонты основных средств. В этом случае затраты на ремонты учитываются раздельно, в зависимости от вида ремонтов;
— резерв на ремонт арендованных основных средств. Как правило, более или менее дорогостоящий ремонт арендованных основных средств осуществляется в начале либо в конце срока аренды, то есть сразу после получения объекта или непосредственно перед возвратом объекта арендодателю. Именно для этих целей и может быть использован соответствующий резерв.
3.Создается ремонтный фонд (в отличие от резерва фонд создается на ряд лет для финансирования особо сложных и крупных видов ремонта, то есть должен иметь остаток на конец года).
4.Затраты на ремонт предварительно накапливаются в составе расходов будущих периодов.
По фактическим затратам обычно учитываются затраты, связанные с проведением ремонта, которые не имеют регулярного характера (разовый ремонт) и не требуют значительных денежных средств.
При применении этого способа учета расходы на проведение ремонта основных средств отражаются в бухгалтерском учете по мере их возникновения и включаются в себестоимость того отчетного периода, когда они фактически были произведены.
1. Ремонт хозяйственным способом.
При ремонте основных средств силами своего ремонтного подразделения все затраты по каждому объекту, подлежащему ремонту, предварительно учитываются на сч.23 "Вспомогательные производства", а затем по окончании ремонтных работ собранные затраты списываются на издержки производства (обращения) с учетом места эксплуатации объекта.
В бухгалтерском учете следует сделать следующие проводки:
Отпущены материалы на ремонтные работы
Дт – 20, 23, 25, 26, 44 Кт – 10
Начислена заработная плата работникам, производящим ремонт
Дт – 20, 23, 25, 26, 44 Кт - 70
Начислены взносы во внебюджетные фонды от суммы заработной платы работников, производящих ремонт
Дт – 20, 23, 25, 26 Кт - 69
Отражены расходы по ремонту основных средств, выполненному ремонтным цехом
Дт – 23 Кт – 10, 23, 25, 26, 70, 69, 76, 97
Затраты по законченному ремонту отнесены на издержки производства (обращения) по месту эксплуатации объекта
Дт – 20, 25, 26, 44 Кт- 23
Положением по ведению бухгалтерского учета в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения разрешено создавать резервы расходов на ремонт.
Суммы отчислений в резерв определяются как одна двенадцатая годовой предполагаемой суммы расходов на ремонт.
Организация может создавать резерв на проведение ремонта объектов основных средств, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) ежемесячных плановых отчислений.
Порядок создания резерва на ремонт основных средств регулируется ст. 324 Налогового кодекса Российской Федерации. Прежде всего, организация должна определить размер отчислений в резерв. Эта сумма рассчитывается исходя из данных о совокупной стоимости основных средств и норматива отчислений. Такой норматив организация рассчитывает самостоятельно и утверждает в учетной политике для целей налогообложения прибыли на текущий налоговый период.
Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало года, в котором образуется этот резерв. Чтобы определить норматив отчислений в резерв на ремонт основных средств, организация обязана рассчитать предельную сумму отчислений. Эта сумма исчисляется исходя из данных о периодичности проведения ремонта объектов основных средств, частоты замены их отдельных элементов (узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости ремонта. Сметная стоимость может определяться на основании актов технического обследования, докладов о техническом состоянии таких объектов, а также графика (плана) проведения их ремонта.
Сметную стоимость ремонтных работ организация должна сравнить со средней величиной фактических расходов на эти цели за три предшествующих года.
Для определения предельной суммы отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт за основу следует взять меньшую из этих двух сумм (итоговую сумму сметы или среднюю величину фактических расходов на ремонт за последние три года). Исходя из предельной суммы отчислений организация определяет максимально возможный норматив отчислений в резерв. Он рассчитывается как процентное отношение предельной суммы отчислений к совокупной стоимости основных средств. Затем организация выбирает норматив отчислений. Его размер не может быть более максимально возможного. Как уже было отмечено, этот норматив (и его расчет) необходимо зафиксировать в учетной политике организации для целей налогообложения прибыли.
Следует заметить, что организация, которая не проводила ремонты основных средств в течение предыдущих трех лет, не вправе создавать резерв. Дело в том, что у такой организации средняя величина фактических расходов на ремонт за последние три года равняется нулю. А значит, и норматив отчислений в резерв также будет равен нулю. Это правило применяется и к вновь созданным организациям.
Таким образом, чтобы правильно сформировать резерв на ремонт, организация должна определить и документально подтвердить следующие показатели:
―первоначальную стоимость амортизируемых основных средств на начало налогового периода;
―восстановительную стоимость амортизируемых основных средств на начало налогового периода);
―фактическую сумму расходов на ремонт за предыдущие три года, а также частное от деления этой суммы на 3;
―график проведения ремонтов, в том числе приходящихся на текущий налоговый период;
―сметную стоимость этих ремонтов.
При образовании резерва расходов на ремонт основных средств в издержки производства включается сумма отчислений, рассчитанная исходя из сметной стоимости ремонта
Механизм резервирования затрат необходим для того, чтобы исключить необоснованные колебания себестоимости продукции, когда из-за увеличения стоимости ремонтных работ возможно резкое увеличение себестоимости единицы продукции, выпускаемой на основных средствах, которые были в ремонте (стоимостной объем затрат растет, а натуральный объем выпуска продукции падает за счет сокращения времени работы оборудования). Резервировать имеет смысл только затраты тех подразделений, которые потребляют ремонтные работы:
Создан резервный фонд на осуществление ремонтных работ
Дт – 20, 23, 25, 26, 44, 29 Кт - 96
отражены отчисления на формирование резерва расходов на ремонт основных средств ежемесячно.
Аналитический учет на счете 96 ведется в разрезе видов резервов, поэтому резерв расходов на ремонт выделяется в качестве отдельного субсчета, что касается разновидностей резервов на ремонт, то для них также необходимо предусмотреть обособление отдельных аналитических позиций — субсчетов второго порядка, шифров аналитического учета или формирование специального аналитического справочника.
По итогам года в обязательном порядке необходимо проведение инвентаризации образования и расходования сумм резерва расходов на ремонт по данным смет, расчетов, документов о фактическом расходовании средств и т.п.
При превышении фактических расходов над суммой образованного резерва сумма превышения относится в дебет тех счетов, на которые относились отчисления по формированию резерва в конце года выполняется проводка:
Дт - 20, 44, 23 и др. Кт - 96 субсчет “Резерв расходов на ремонт основных средств“ — отражены дополнительные отчисления в резерв расходов на ремонт основных средств .
Излишне образованный резерв (в сравнении с фактическими расходами) сторнируется. в конце года выполняется проводка:
Дт - 20, 44, 23 и др. Кт 96 субсчет “Резерв расходов на ремонт основных средств“ — сторнируются излишние отчисления на формирование резерва расходов на ремонт основных средств (красным).
По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного периода (на внереализационные доходы):
Дт - 96 субсчет “Резерв расходов на ремонт основных средств“ Кт - 91 “Прочие доходы и расходы“ субсчет “Прочие доходы“ — излишне начисленная сумма переходящего остатка резерва признана доходом прошлых лет, выявленным в отчетном периоде.
Важно понять отличия ремонтного фонда от резерва. Первое отличие — в сроке, на который они создаются. Резерв создается на год, и только в случае, когда работы вошли в смету текущего года, фактически начаты в текущем году, но окончатся только в следующем году, резерв может на конец года иметь остаток в сумме средств, которые планируется израсходовать именно на эти работы. Напротив, ремонтный фонд создается для накопления источника финансирования особо крупных и дорогих работ в течение ряда лет, поэтому его остаток год от года увеличивается. Второе отличие — в расчете размеров резервируемых сумм. Для резерва — это одна двенадцатая годовой сметы расходов на ремонт. Для ремонтного фонда — это произведение среднегодовой стоимости основных средств в текущем году на норматив отчислений в данный фонд. В свою очередь, норматив отчислений определяется по формуле:
Н = (Планируемая сумма расходов на ремонт, которые предполагается накопить посредством формирования фонда / Среднегодовая стоимость основных средств в базовом году (году расчета норматива и начала формирования фонда) х 100 %
Таким образом, экономический смысл норматива в том, чтобы показать, сколько средств ремонтного фонда необходимо на каждый рубль стоимости основных средств. Чем больше объектов основных средств, тем больше средств нужно на их ремонт, поэтому, чем выше стоимость основных средств, тем выше отчисления в ремонтный фонд. Отсюда понятно, что для расчета суммы отчислений нужно брать не остаточную, а восстановительную стоимость основных средств: старение основных средств сопряжено с уменьшением их остаточной стоимости, однако средств для ремонта таких объектов, напротив, требуется больше.
Бухгалтерские проводки в этом случае аналогичны записям по созданию резерва расходов на ремонт основных средств.
В бухгалтерском балансе (форма № 1) переходящий остаток резерва на ремонт основных средств и остаток средств ремонтного фонда отражаются в пассиве по строке 650 “Резервы предстоящих расходов“.
При расходовании средств резерва на ремонт основных средств или ремонтного фонда выполняются следующие проводки:
Списаны расходы по ремонту при создании ремонтного фонда
Дт -96 Кт - 10, 23, 70, 69, 76
Поскольку счет 96 не может иметь дебетового сальдо, то в случае перерасхода средств резерва или ремонтного фонда этот перерасход отражается в качестве расходов будущих периодов, которые списываются по мере накопления средств резерва или фонда:
Дт - 97 “Расходы будущих периодов“ Кт - 96 — в качестве расходов будущих периодов признан перерасход средств резерва или ремонтного фонда;
Дт -96 Кт - 97 — расходы будущих периодов списаны за счет образованного резерва или ремонтного фонда.
Четвертый вариант включения затрат на ремонт в себестоимость продукции — через их признание расходами будущих периодов. Такой порядок обусловлен требованиями Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации“ ПБУ 10/99. В нем указано, что расходы признаются в отчете о прибылях и убытках путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов. Дело в том, что расходы на ремонт являются периодическими, т.е. они осуществляются раз в несколько месяцев, а по крупным ремонтам — раз в несколько лет, однако дают возможность постоянно производить продукцию и получать доходы от ее продажи. Таким образом, расходы на ремонт могут быть распределены на весь срок работы оборудования до следующего ремонта, именно для этого они признаются расходами будущих периодов. В этом случае расходы подлежат признанию в качестве текущих затрат ежемесячно равными долями согласно утвержденным руководителем предприятия расчетам. Срок отнесения расходов будущих периодов на текущие расходы зависит от усредненной длительности межремонтного периода и должен быть определен учетной политикой организации.
При включении затрат на ремонт в расходы будущих периодов выполняются следующие проводки:
Дт – 97 Кт – 10, 23, 25, 26, 70, 69
- расходами будущих периодов признаны фактические затраты на ремонт основных средств
Далее расходы будущих периодов равномерно, в течение длительности среднего межремонтного периода, признаются текущими расходами:
Ежемесячное равномерное включение расходов на ремонт в состав затрат текущего периода.
Дт - 20, 25, 26 44, 23 Кт - 97
В балансе расходы будущих периодов, не списанные на текущие затраты в течение отчетного периода, отражаются в активе по строке 216 “Расходы будущих периодов“.
При выборе учетной политики по вопросу порядка учета расходов на ремонт основных средств необходимо учитывать следующие факторы:
1. Частота и стоимость производимых ремонтов. Чем реже осуществляются ремонты и чем выше их стоимость, тем больше необходимость распределения этих затрат во времени. Иными словами, в этом случае единовременное включение расходов на ремонт в издержки текущего периода будет создавать большие колебания объемов затрат, а значит, может исказить показатель себестоимости выпущенной продукции (как мы указали выше), повлиять на изменение не только суммы, но и “знака“ финансового результата. Иными словами, при положительном результате деятельности в целом за год (прибыли) на более коротких отчетных периодах возможно формирование убытка. Если же использовать механизм резервирования или расходов будущих периодов, то в отчетности будет отражено равномерное накопление прибыли.
Ремонтный фонд создается в случае выполнения редких, но особо крупных, сложных и длительных ремонтов; затраты накапливаются в составе расходов будущих периодов в случае разового характера дорогостоящих ремонтов, а в остальных случаях затраты резервируются.
2. Неравномерность затрат на ремонт по периодам. Если бизнес организации подвержен сезонным либо каким-то иным колебаниям, то и объемы расходов на ремонт также будут подвержены существенным изменениям. В этом случае требуется их распределение во времени по причинам, аналогичным предыдущему пункту.
Однако важно понять, какой именно механизм должен распределять затраты во времени. Если пик затрат на ремонт прогнозируется на первое полугодие, то необходимо отразить их в качестве расходов будущих периодов, поскольку скорость расходования резерва в этом случае была бы гораздо больше, чем скорость его формирования, а недостаток средств резерва был бы признан опять-таки в качестве расходов будущих периодов. Напротив, если предполагается, что основные расходы будут во втором полугодии, то именно механизм резервирования позволит наиболее эффективно распределить эти расходы внутри отчетного года, не оставляя их остатка на следующий год.
3. Необходимость приближения учетных методик к международным стандартам. Если среди пользователей отчетности организации есть иностранные партнеры (учредители, акционеры, кредиторы, инвесторы и т.п.), это заставляет организацию ориентировать учет на международные стандарты финансового учета и отчетности. В этом случае для отражения расходов на ремонт принято использовать метод резервирования затрат, то есть необходимо создавать соответствующие резервы.
4. Влияние на объемы налогооблагаемых баз. Если организация заинтересована в максимальном сближении методик бухгалтерского и налогового учета, то действующий в настоящее время Налоговый кодекс такой возможности не исключает. Иными словами, если налоговой политикой принят один из вариантов учета — включение в затраты текущего периода или формирование резерва, то и в бухгалтерском учете принимается точно такой же вариант. Кроме того, при выборе учета на счете расходов будущих периодов необходимо помнить, что счет 97 входит в налогооблагаемую базу по налогу на имущество, то есть организация не заинтересована в формировании больших остатков по данному счету.
2.3Учет затрат на ремонт при налогообложении прибыли
Действующая в настоящее время редакция главы 25 “Налог на прибыль организаций“ НК РФ довольно подробно и экономически обоснованно регламентирует порядок учета затрат на ремонт. Во-первых, расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств, а также на поддержание их в исправном состоянии поименованы в составе расходов по производству и реализации продукции (п.1 ст.253 НК РФ). Это означает, что они включаются в “налоговую“ себестоимость производимой продукции, работ, услуг. При этом расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (п.1 ст.260 НК РФ).
Расходы на ремонт основных средств признаются в качестве расхода в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты.
Для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов (налоговым периодом является календарный год (кроме организаций, созданных после начала налогового периода)) равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств. Иными словами, возможно как единовременное включение затрат на ремонт в “налоговую“ себестоимость продукции, так и формирование резерва на ремонт, причем “налоговый“ резерв на практике можно привязать к “бухгалтерскому“ резерву или ремонтному фонду.
В части налогового учета фактических затрат на ремонт должна быть соблюдена та же аналитика, что и для налогового учета иных затрат, входящих в “налоговую“ себестоимость. Сумма расходов на ремонт основных средств должна формироваться с учетом следующей группировки осуществленных расходов:
- стоимость запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта,
- расходы на оплату труда работников, осуществляющих ремонт,
- амортизация основных средств, предназначенных для участия в выполнении ремонтных работ (в случае, если основные средства работают только для производства ремонта),
- прочие расходы, связанные с ведением ремонта собственными силами, а также с учетом затрат на оплату работ, выполненных сторонними силами.
Указанная группировка необходима для того, чтобы правильно исчислить себестоимость незавершенного производства (НЗП) и исключить ее из расходов, принимаемых для исчисления налогооблагаемой прибыли отчетного периода. Если ремонтные работы были начаты в отчетном периоде, но не завершены, их себестоимость включается в объем незавершенного производства. Причем техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы отнесены Налоговым кодексом к работам производственного характера, а те, в свою очередь, к материальным затратам.
При определении нормативов отчислений в резерв организация обязана определить предельную сумму отчислений в резерв, исходя из периодичности осуществления ремонта, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не должна превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. При необходимости накопления средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств, осуществляемых не чаще одного раза в год, предельный размер отчислений в резерв может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий год в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта при условии, что в предыдущие годы указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.
Отчисления в резерв в течение года включаются в расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного периода (квартала), а сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва. В случае, если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт в отчетном периоде превышает сумму созданного резерва, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода. Если на конец налогового периода остаток средств резерва превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт, то сумма такого превышения на последний день года включается в состав доходов организации. Если в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств средства для финансирования указанного ремонта предусмотрено накапливать более одного года, то на конец текущего года остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения.
Заключение:
При осуществлении ремонта основных средств обоими способами на каждый ремонтируемый объект составляется ведомость дефектов. В этой ведомости указывают работы, которые подлежат выполнению, сроки начала и окончания ремонта объектов основных средств, намечаемые к замене детали, нормы времени на проведение работы и изготовление заменяемых деталей, а также сметную стоимость ремонта в разрезе каждой статьи.
Т.е. правильность выбора того или иного метода очень важна, т.к. от этого будет зависеть себестоимость произведенной продукции (работ, услуг), а в налоговом учете – уплата налогов. Таким образом бухгалтер имеет возможность выбора метода отражения таких затрат, но этот выбор должен быть оптимальным. Он должен зависеть как от вида ремонта, так и от того, кем проводится ремонт или модернизация.
Используемая литература
:
1.Астахов В.П. Бухгалтерский учет основных средств. Москва. 2001 г.
2. Бухгалтерский учет /А.И.Балдинова, Т.Н. Дементей, Е.И.Завидова и др.; Под общ. ред. И.Е.Тишкова – 4-е изд., перераб. и доп. – Мн.: Выш.шк., 1999.
3.Бухгалтерский учет: Учебник / А. С. Бакаев, П. С. Безруких,Н.Д. Врублевский и др. / Под ред. П.С. Безруких. -- 4-е изд.,перераб. и доп. -- М.: Бухгалтерский учет, 2002.
4. Н.П.Кондраков Бухгалтерский учет: Учебное пособие. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 1997
5.Бухгалтерский учет и отчетность предприятий и организаций. Издание 2-ое дополненное. Справочное пособие под общей редакцией академика В.В.Карпова. М.: "Экономика и финансы", 1999
6. План счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, утв. Приказом МФ РФ. 31.10.2000 г. №94 н.
7.А.Б.Тепляков. 10000 и две бухгалтерские проводки М.: ГроссМедиа, 2007
8. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (с изменениями от 28 марта 2000 г.)
9.ПБУ 6/01
|
