ВВЕДЕНИЕ

Прибыль промышленного предприятия во многом зависит не только от качества технологических процессов, конструктивного совершенства выпускаемой продукции, эффективности управления производством и квалификации кадров, но и от уровня необходимых затрат. А потому проблема учета затрат и калькулирования себестоимости продукции по-прежнему находится в центре внимания представителей многих национальных школ бухгалтерского учета.

Основная часть информации, необходимой для принятия решений о производственной программе, предоставляется системой производственного учета. Она должна быть организована таким образом, чтобы имелась возможность своевременно исчислять себестоимость выпускаемой продукции, контролировать затраты в местах их возникновения и центрах ответственности, отслеживать недопустимые расходы, в условиях кризиса сокращать некоторые статьи расходов, определять экономический эффект от внедрения новых технологий, от использования в производстве товаров-заменителей.

В экономической литературе широко освещаются принципиальные вопросы совершенствования учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции в промышленности с целью предоставления руководству информации для принятия обоснованных управленческих решений. При формировании бухгалтерской отчетности информацию о производственных затратах с целью ее сопоставимости группируют по экономическим элементам вне системы бухгалтерского учета. Однако точность такой информации не всегда соответствует требованиям инвесторов и кредиторов, в связи с чем возникает необходимость разработки методики учета затрат по экономическим элементам и статьям калькуляции, которая позволит при минимальных затратах получить информацию, полезную как внутренним, так и внешним пользователям. Несовершенство системы производственного учета и контроля в практической деятельности предприятий, дискуссионность применения различных методик учета затрат является актуальным в настоящее время. Цель курсовой работы – расширение и систематизация теоретических знаний по изучению учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, закрепить практические умения применять свои знания для решения конкретных задач в своей профессиональной деятельности, развить навыки ведения самостоятельной работы и овладеть методиками при решении определенных проблем и вопросов.

Исходя из вышеуказанной цели исследования, основными задачами работы являются:

Изучить теоретические положения. экономическую сущность производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции.

изучить организационно-правовые документы, являющиеся обязательными при осуществлении финансово хозяйственной деятельности организации

составить проект учетной политики

1. Теоретические основы организации учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в издательствах

1.1 Зарождение бухгалтерского учета как науки

Бухгалтерский учет зародился в эпоху итальянского Возрождения. Первым начал систематизировать учет францисканский монах Лука Пачоли, создавший свой великий труд «Трактат о счетах и записях»(1494 г.), в котором он раскрывает смысл учетных записей. В России бухгалтерский учет как наука получил свое развитие в первой половине XIX в. Его основоположниками стали К. И. Арнольд, И. Н. Ахметов, Э. А. Мудров. К.И. Арнольд приехал из Германии и был первым в Москве преподавателем бухгалтерского учета; И.Н. Ахметов – служащий петербургской торговой фирмы; Э.А. Мудров – учитель математики и физики в Олонецкой (г. Петрозаводск) гимназии.

Первые учебники по бухгалтерскому учету появились в России в XIX в. В 1831 г. К. Кларком и В. Немчиновым было издано учебное пособие. Счетная наука; в 1866 г. преподаватель коммерческого училища в Санкт-Петербурге П. Рейнборт издает Полный курс коммерческой бухгалтерии по простой и двойной системам?, состоящий из теоретических и практических частей; в 1883 г. А. Прокофьев, преподаватель бухгалтерии в Московском техническом училище и коммерческой арифметики в Московской практической академии коммерческих наук, издает Курс двойной бухгалтерии; в 1906 г. в Санкт-Петербурге вышла книга И. Максимова Счетоводство. Все это дает основание рассматривать бухгалтерский учет как науку, которая имеет свой предмет и метод. Раскрытие и определение предмета и метода бухгалтерского учета позволяет установить его содержание и отличие от других предметов.

Содержание предмета бухгалтерского учета раскрывается в экономической сущности учитываемых объектов.

Основными элементами метода бухгалтерского учета являются: документация, инвентаризация, счета, двойная запись, оценка, калькуляция, баланс и отчетность.

Документация – письменное свидетельство о совершенной хозяйственной операции, придающее юридическую силу данным бухгалтерского учета. Каждая хозяйственная операция, подлежащая отражению в бухгалтерском учете, должна быть оформлена документами, в которых приводится полное описание совершенной операции, ее точное количественное выражение и денежная оценка. Правильность сведений, проводимых в документах, подтверждается подписью лиц, ответственных за совершение операции. Все записи в регистрах бухгалтерского учета делаются на основании данных документов, прошедших проверку правильности и объективности их оформления, а также законности совершенных операций.

С 1 января 1999 г. первичные учетные документы принимаются в работу, если они составлены по унифицированным формам, утвержденным Госкомстатом России в 1997-1998 гг. по согласованию с Минфином России, Минэкономики России и другими заинтересованными федеральными органами исполнительной власти по следующим разделам учета:

· учет сельскохозяйственной продукции и сырья;

· учет труда и его оплаты;

· учет основных средств и нематериальных активов;

· учет материалов;

· учет работ в капитальном строительстве;

· учет работы строительных машин и механизмов;

· учет работы в автомобильном транспорте;

· учет результатов инвентаризации;

· учет кассовых операций;

Калькуляция – группировка затрат и определение себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг) и заготовленных материальных ценностей.

1.1. Учет затрат и калькулирование в системе управления себестоимостью продукции

Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию [78. п. 1]. Наряду с показателем выручки от реализации продукции данный показатель характеризует эффективность работы организации, ее прибыльность и рентабельность. Показатель себестоимости продукции интересует как внешних, так и внутренних пользователей информации. Используя бухгалтерскую отчетность, в частности Отчет о прибылях и убытках, внешние пользователи (покупатели продукции данного хозяйствующего субъекта, а также его инвесторы, работники, кредиторы, государственные органы и др.) получают информацию о структуре затрат по организации в целом и ее функциональным подразделениям (производственный отдел, отделы сбыта и управления), о рентабельности его работы. Сравнивая эти показатели с показателями работы других предприятий отрасли, внешние пользователи оценивают возможности данной организации обеспечить предстоящие выплаты поставщикам, инвесторам, своим работникам, заимодавцам, государству. Внутренним пользователям (руководителям различных подразделений данной организации) информация о себестоимости продукции нужна для того, чтобы выбрать оптимальную программу производства и тем самым более эффективно использовать экономические ресурсы, находящиеся в распоряжении хозяйствующего субъекта, а в конечном счете, максимизировать финансовый результат. Максимизация прибыли является основной целью организации, но «каждая компания, вне зависимости от ее размеров, должна иметь определенные цели, отличные от получения прибыли, цели, которые оправдывают ее существование» [36. стр. 39J. Такими целями могут быть обеспечение конкурентоспособности продукции, основанные на долгосрочном повышении качества продукции: решение социальных проблем региона, в котором осуществляет свою деятельность предприятие; повышение уровня социального обеспечения и социальной защищенности его работников. Однако основным показателем, характеризующим эффективность проведенных мероприятий по повышению качества продукции, улучшению организации производства, является именно увеличение прибыли от обычных видов деятельности. Поскольку на величину прибыли существенное влияние оказывают два фактора выручка от продажи продукции и себестоимость ее производства и реализации, а современное состояние рынка информационных услуг характеризуется наличием высокой конкуренции среди производителей и низкими доходами потребителей, то у издательств существует единственно возможный путь максимизации своих доходов от издательской деятельности - производство продукции, пользующейся наибольшим спросом, и снижение себестоимости ее производства и реализации. Себестоимость продукции исчисляется (калькулируется) на основе информации, собранной и сгруппированной определенным образом системой учета затрат. Степень детализации информации о затратах, в свою очередь, зависит от задач, стоящих перед организацией в области калькулирования. Следовательно, можно сделать вывод о том, что между калькулированием и системой учета затрат существует тесная взаимосвязь и взаимозависимость. В современной экономической литературе существуют разногласия относительно места, которое занимают учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в системе бухгалтерского учета, и вопрос возможности их выделения и отнесения к системе управленческого учета. По мнению одних экономистов (Палий В.Ф.. Палий В.В. [67]. Валебникова Н.В., Василевич И.П. [17]. Бахрушина М.А. [J_5]. Николаева О.Е.. Шишкова Т.В. [52])- система бухгалтерского учета состоит из финансового и управленческого учета. Целью финансового учета является предоставление данных, необходимых для составления финансовой отчетности предприятия, которая предназначена как для собственной администрации, так и для внешних пользователей. Финансовый учет ведется в соответствии с требованиями, четко определенными государством. Это приводит к тому, что его данные становятся сравнимы и позволяют внешним пользователям получить объективную информацию о финансовом положении организации, ее платежеспособности, кредитоспособности, оценить степень рентабельности инвестиций в данное предприятие. При этом «финансовый учет воплотил в себе традиционный бухгалтерский учет, освобожденный от формирования не свойственной ему информации для внутрихозяйственного управления (под которым принято подразумевать внутрихозяйственный расчет)»[67]. В свою очередь, управленческий учет необходим для формирования информации для внутреннего использования, и прежде всего информации о себестоимости продукции, которая должна помочь руководителям принять обоснованные управленческие решения, в том числе и о производственной программе. Термин «управленческий учет» (Managerial accounting) ввели в оборот американские экономисты. Энтони Р. и Рис Дж. под управленческим учетом понимают «процесс в рамках организации, который обеспечивает управленческий аппарат организации информацией, используемой для планирования, собственно управления и контроля за деятельностью организации. Этот процесс включает выявление, измерение, сбор, анализ, подготовку, интерпретацию, передачу и прием информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций» [125. стр. 269]. Управленческий учет для Ансари С. - это «система измерения и обеспечения оперативной и финансовой информацией, которая направляет управленческие действия, мотивирует поведение руководителей, создает и поддерживает культурные ценности, необходимые для достижения организацией своих стратегических целей» [132. стр. 2]. Иными словами, американские авторы сходятся в том, что управленческий учет представляет собой систему информационного обеспечения управления. Большинство американских авторов отождествляют управленческий и производственный учет [130. 132. 146. 1511. Другие разделяют эти два понятия, но все равно рассматривают управленческий учет как информационную базу управления [2%]. С их точки зрения, «в системе производственного учета определяются производственные затраты для оценки стоимости материально-производственных запасов, что отвечает требованиям внешней отчетности, в то время как задачей управленческого учета является подготовка соответствующей финансовой информации для должностных лиц внутри организации (предприятия), которая необходима им для принятия правильных решений» [28.. стр. 27]. Следует отметить, что в 60-е годы в американской литературе чаще употреблялось понятие «производственный учет» (cost accounting), под которым понималась та часть учета, которая связана с классификацией затрат, их записью, распределением, обобщением и составлением отчетности по текущим и предполагаемым затратам. В сферу производственного учета включались разработка и внедрение систем и методов учета производственных затрат: определение себестоимости по цехам, функциональным подразделениям, ответственным лицам, видам деятельности, изделиям, территориям, периодам и другим показателям; прогнозирование себестоимости будущих периодов. стандартной и ожидаемой себестоимости так же. как и себестоимости прошлых периодов; сравнение себестоимости за различные периоды, фактических затрат с ожидаемой или стандартной себестоимостью: вариантные расчеты себестоимости. Переход от термина «производственный учет» к термину «управленческий учет» был обусловлен постановкой новой задачи перед бухгалтерским учетом: в условиях увеличения размеров монополий, усиления воздействия фактора устаревания основных производственных фондов, роста расходов на освоение новых видов продукции и возрастания усилий, применяемых при реализации продукции, руководству предприятий стало не хватать информации, получаемой из регистров бухгалтерского учета, появилась необходимость во внесистемной информации о возможных вариантах развития производства. Такую информацию предоставила руководству система управленческого учета, которая объединила в себе производственный учет, планирование и бюджетирование, методы сбора и обработки внесистемной информации. В немецкой литературе отсутствует понятие управленческого учета. В работах немецких авторов используется термин «контроллинг» (Controlling), который имеет множество определений. Одни понимают под контроллингом информационное обеспечение управления, ориентированного на конечный результат [118. стр.108]. Другие определяют контроллинг как часть функции управления предприятием, которая состоит в последовательной установке целей деятельности предприятия. По мнению третьих, центральная задача контроллинга состоит в координации различных составных частей управления предприятием [196. стр. 4]. Вебер Ю. считает, что все определения контроллинга можно привести к одному общему знаменателю: контроллинг обеспечивает рациональность принимаемых управленческих решений [196. стр. 33]. Задачи контроллинга состоят в том. чтобы путем подготовки и предоставления необходимой управленческой информации ориентировать руководство на принятие решений и осуществление необходимых действий. Данное определение по смыслу близко к трактовке американских авторов понятия «управленческий учет», но в отличие от управленческого учета контроллинг обособлен от системы бухгалтерского учета. Выделение управленческого учета в системе бухгалтерского учета обосновывается многими российскими экономистами (Палий В.Ф.. Палий В.В. [67]. Валебникова Н.В.. Василевич И.П. Ц7]. Николаева О.Е., Шишкова Т.В. [57]). Одни считают, что такое выделение необходимо, так как «обременение системы финансового учета обобщенной и аналитической информацией, которая по определению формируется для решения внутренних задач в управленческом учете, приведет к нагромождению в финансовом учете излишней информации, не нужной для представляемой финансовой отчетности, но ведущей к утрате необходимой ей прозрачности, содержательности и надежности» [67]. По мнению других, обособление «создает условия для сохранения коммерческой тайны об уровне издержек производства, рентабельности отдельных видов выпускаемой продукции» [17. с. 348]. Приведенные аргументы в пользу разделения финансового и управленческого учета вызывают критику по нескольким причинам. Во-первых, современные компьютерные технологии позволяют обрабатывать большие массивы разнообразной информации без утраты надежности получаемых данных. Во-вторых, согласно российскому законодательству [23., ст. 139; 113. ст. 10, пункт 4; 8?. пункт 22] коммерческую тайну представляют все регистры бухгалтерского учета, что не требует специальной защиты отдельных разделов бухгалтерского учета. Скорее можно согласиться с мнением экономистов (таких как Соколов Я.В. [102], Стуков С.А. [105]). которые считают выделение управленческого учета из системы бухгалтерского учета неправомерным, так как разрушается единая система бухгалтерского учета, из нее выпадает центральный раздел: учет затрат и калькуляция себестоимости, и появляется необходимость ведения двойной бухгалтерии с тем. чтобы обеспечить сплошное отражение всей финансово-хозяйственной деятельности предприятия как в финансовой, так и в управленческой бухгалтерии, что приводит к удорожанию процесса ведения бухгалтерского учета [Ж]. Следует заметить, что невозможность выделения производственного учета из системы бухгалтерского учета признается и немецкими экономистами, которые в начале XX века оказали существенное влияние на формировавшуюся российскую систему бухгалтерского учета. Так, немецкий ученый Шерр И.Ф. в начале XX века писал: «характерные для фабричной бухгалтерии счета, т.е. счета, которые должны записывать и контролировать все издержки производства в момент их возникновения, в своей совокупности называются обычно производственной бухгалтерией. Эта производственная бухгалтерия может быть лишь неотъемлемой составной частью всей фабричной бухгалтерии» [123. стр.400]. Однако в настоящее время в Германии возможно выделить производственный учет внутри системы бухгалтерского учета. Под производственным учетом понимают систему учета затрат и выпуска продукции (Kosten- und Leistungsrechnung). организуемую на специальных счетах бухгалтерского учета, так называемых счетах второго уровня (Rechnungskreis II). Наряду с производственным учетом в систему бухгалтерского учета в Германии включают финансовый учет. Он охватывает все хозяйственные операции, связанные с изменением стоимости имущества и капитала предприятия, и дает возможность в любое время получить данные как о состоянии имущества и долгов, так и об общем результате деятельности предприятия, который рассчитывается как разность между выручкой (денежным притоком в отчетном периоде) и расходами (расходованием денежных средств). При этом расходы в финансовой бухгалтерии учитываются в разрезе элементов затрат, а именно: расходы на сырье и материалы, услуги сторонних организаций, заработная плата, расходы по социальному страхованию, амортизационные отчисления, прочие расходы на персонал, расходы на пользование различными услугами (лизинг, аренда), представительские и управленческие расходы. В свою очередь, производственный учет (учет затрат и выпуска продукции) выявляет доходы от реализации произведенной на данном предприятии продукции и соответствующие им расходы по местам их возникновения и центрам ответственности, по их носителям и видам. Производственный учет в Германии может быть организован на счетах бухгалтерского учета (9-й класс счетов), но на практике, как правило, ведется в таблицах без применения плана счетов [143. с. 346]. конкретизирует финансовый учет и используется в основном для планирования и контроля за затратами и доходами. Взаимосвязь между финансовым и производственным учетом в Германии осуществляется с помощью отражающих счетов. разделение на финансовый и производственный учет в Германии, на наш взгляд. обусловлено конфликтом интересов различных пользователей бухгалтерской информации, а именно: государства и кредиторов, с одной стороны, и руководителей предприятия, с другой. Государство жестко регламентирует учет затрат (вопросы оценки производственных запасов и списание товарно-материальных ценностей при их отпуске в производство) и вопросы оценки статей баланса. Финансовый учет и бухгалтерская отчетность направлена на удовлетворение нужд государства в отношении налогообложения. При этом государство интересует только общая сумма выручки и общая сумма затрат отчетного периода, без выяснения, какие продукты привели к данному финансовому результату. Однако руководство предприятий для принятия управленческих решений также нуждается в информации, которая коренным образом отличается от информации, необходимой государству для налогообложения. Следовательно, существует необходимость в формировании дополнительной, управленческой информации о формировании себестоимости продукции в разрезе статей калькулирования и центров ответственности, что, как раз и происходит в производственном учете.

Формирование рыночной экономики в России, сопровождающееся возникновением различных форм хозяйствования и интеграцией страны в мировое сообщество, требует кардинальных изменений в управлении, перестройки системы организации, методологии и функционирования учета, поэтому и появилась необходимость в развитии и совершенствовании, проведении реформ бухгалтерского учета. В условиях функционирования международной системы учета и отчетности жесткая административная система бухгалтерского учета, существовавшая еще до 1986 г., не удовлетворяла зарубежных менеджеров, аудиторов, финансистов, бухгалтеров, учредителей и др. интересующихся отчетностью лиц, у которых сложилось мнение, что учет в России не развит должным образом. Это вызвало недоверие к совместным предприятиям, иностранным инвестициям, малому бизнесу, свободным экономическим зонам. Главным потребителем информации, которая формировалась в системе бухгалтерского учета, существующего еще в условиях планируемой экономики, безусловно, выступало государство. Действовавшая система государственного финансового контроля решала задачи выявления отклонений от предписанных моделей хозяйственного поведения хозяйствующих субъектов. Но сегодня российский бухгалтерский учет находится в стадии реформирования, т.е. перехода на международные стандарты. Проблема перевода российского бухгалтерского учета на международные стандарты впервые возникла в 1992 году с выходом распоряжения Председателя Верховного Совета Российской Федерации от 14 января 1992 года О переходе Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики, в соответствии с которым была разработана специальная Государственная программа. Изменение системы общественных отношений, а также гражданско-правовой среды предопределяет необходимость адекватной трансформации концепции бухгалтерского учета Изучение накопленного опыта в странах с развитой экономикой и системами хозяйствования, как например, в США и других странах, позволяет привлечь потенциальных партнеров - американских инвесторов и вооружить российских предпринимателей знаниями американского ведения бухгалтерского дела. Принципы и основы построения системы бухгалтерского учета и отчетности имеют методологическое значение для совершенствования бухгалтерского учета в России. Анализ их позволяет рассмотреть не только преимущество, но и недостатки, чтобы слепо не переносить их в нашу экономику. В 1998 году постановлением правительства была принята Программа реформирования бухгалтерского учета, которая действует и в настоящее время. Безусловно, основные задачи реформы заключаются в формировании системы стандартов учета и отчетности, которые будут обеспечивать информацией пользователей, обеспечивать увязку реформы бухгалтерского учета с тенденциями гармонизации стандартов. Для крупных предприятий необходима хорошо оснащенная компьютерная база, современное программное обеспечение, но не все организации могут позволить себе это. Выходом из такого положения является трансформация финансовой отчетности.

2 Организационно правовые документы

Первичным звеном бухгалтерского учета является бухгалтерия организации. Бухгалтерия – самостоятельная структурная единица организации и не может входить в состав какого – либо другого структурного подразделения. Ответственность за организацию бухгалтерского учета на предприятии несет руководитель. Он обязан создать необходимые условия для правильного ведения учета, обеспечить неукоснительное выполнение всеми структурными подразделениями требований главного бухгалтера по вопросам оформления и представления для учета документов и сведений. Главный бухгалтер должен руководствоваться в своей работе Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 21 октября 1996 г. № 129-ФЗ, Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ от 27 августа 1998г., Планом счетов бухгалтерского учета 2000г. и положением «Учетная политика организации» 1998г. данные документы предоставляют организациям право выбора вариантов учета и оценки соответствующих субъектов (оценки готовой продукции, товаров и другого имущества, учет затрат на производство продукции, выпуска продукции, ее реализации и др.) в соответствии с установленной учетной политикой.(Кондраков,2007).

Учетная политика - это принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета. Учетная политика формируется главным бухгалтером и утверждается руководителем организации на основании и в соответствии с ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" и требованиями Налогового кодекса РФ.

Настоящее Положение устанавливает основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (придания гласности) учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (кроме кредитных организаций и бюджетных учреждений).

(в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н)

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

При выборе учетной политики учитываются следующие требования:

Постоянство учетной политики в течение длительного периода;

Регламентация принципов учетной политики действующей нормативной базой;

Изменение внешних потребителей информации об изменениях в учетной политике.

Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно - распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно - распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от их места нахождения.

Учетную политику для бухучета можно представить в виде двух разделов:

организационно-технического. В нем отражают структуру бухгалтерии, форму бухучета (например, журнально-ордерная или автоматизированная), порядок и сроки проведения инвентаризации и т. д.

методологического. В нем указывают способы и методы ведения бухучета (в частности, основных средств, нематериальных активов, материалов), приводят рабочий План счетов.

· Один из элементов методологического раздела учетной политики – План счетов бухучета. Все организации должны руководствоваться действующим Планом счетов, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н. Фирмы могут применять типовой План, не внося в него изменений. Если в силу специфики финансово-хозяйственной деятельности компании необходимо открыть дополнительные субсчета, в том числе аналитического учета, нужно утвердить рабочий План счетов. Он будет считаться приложением к учетной политике. В ПБУ 6/01, которое регулирует учет основных средств, приказом Минфина России от 12.12.2005 № 147н были внесены значительные изменения. Главная поправка – объекты, которые подпадают под определение основных средств, но с первоначальной стоимостью не более 20 000 рублей за единицу, могут быть учтены как материально-производственные запасы. Конкретную величину лимита в пределах данной суммы фирма должна определить в учетной политике. При этом необходимо помнить, что в налоговом учете не признается амортизируемым то имущество, стоимость которого не превышает 10 000 рублей. Для того чтобы сблизить два учета, можно установить в бухгалтерской учетной политике такой же пониженный лимит. Также нужно закрепить в учетной политике способ начисления амортизации основных средств. В отличие от российских стандартов международные стандарты финансовой отчетности не регламентируют, каким должен быть план счетов. Следовательно, компания, которая ведет учет и составляет финансовую отчетность в соответствии с МСФО, может разработать и использовать план счетов, отличный от плана счетов других компаний. Другими словами, международный план счетов разрабатывается компанией самостоятельно, без какой-либо указки сверху. В России же, как известно, План счетов регламентирован приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н. И хотя он носит рекомендательный характер, на практике большинство компаний используют его практически в неизменном виде.

Налоговая учетная политика

Налоговую учетную политику утверждают по НДС и налогу на прибыль. Такое требование есть в статьях 167 и 313 Налогового кодекса. В Налоговом кодексе пункт 2 статьи 11 кодекса дополнен таким абзацем: “учетная политика для целей налогообложения определяется как выбранная фирмой совокупность допускаемых кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения”. Кроме того, это понятие включает в себя “учет иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика”.

Обычно налоговая учетная политика состоит из трех основных разделов:

· принципы ведения налогового учета;

· методы расчета того или иного налога;

· регистры налогового учета.

Юрист компании “Гарант” Е.П. Карасева В соответствии с действующим законодательством все хозяйствующие субъекты должны самостоятельно формировать свою учетную политику исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности

Оборотные ведомости по синтетическим и аналитическим счетам

Данные отдельного бухгалтерского счета не характеризуют хозяйственную финансовую деятельность организации за отчетные периоды в целом. В то же время бухгалтерские записи в разрезе каждого счета не могут быть проверены без увязки их с записями других счетов. Поэтому составлять бухгалтерский баланс без предварительной проверки не следует. Для оперативного руководства результатами деятельности организации, проверки правильности записи хозяйственных операций по счетам и обобщенных данных за месяц составляют оборотные ведомости. Они в основном применяются при использовании форм Журнал-Главная, мемориально-ордерной и упрощенной формы бухгалтерского учета для малых организаций.

Хозяйственные операции после их документации, расценки и контировки записываются на аналитические и синтетические счета. В конце месяца записи по счетам суммируются с тем, чтобы получить обобщенные показатели в виде месячных оборотов и сальдо, т.е. составляются оборотные ведомости, которые подразделяются на два вида: оборотная ведомость по синтетическим счетам и оборотная ведомость по аналитическим счетам.

Оборотная ведомость по счетам синтетического учета представляет собой итоги оборотов и сальдо по всем синтетическим счетам. Она предназначена для проверки правильности учетных записей общего ознакомления с состоянием хозяйственной финансовой деятельности организаций и составления нового баланса. Оборотная ведомость по синтетическим счетам имеет следующий вид.

Оборотная ведомость заполняется на основании данных синтетических счетов в следующем порядке. В первой графе записывают название всех счетов баланса, по которым имеются остатки: вначале – активные, затем – пассивные. По данным каждого счета отражают соответствующие суммы по дебету и кредиту: 2, 3, 4, 5 и 7 графы. Суммы по графам 6 и 7 выводятся по счетам начальных остатков и оборотов. В активных счетах конечный остаток рассчитывается путем сложения с начальным остатком оборота по дебету минус оборот по кредиту (графа 6 = графа 2 + графа 4 – графа 5). В пассивных счетах конечный остаток определяется сложением начального остатка по кредиту и оборота по кредиту за минусом оборота по дебету (графа 7 = графа 3+ графа 5 – графа 4). При подсчете общих итогов проверяют наличие равенств итоговых сумм по дебету и кредиту по каждой паре.

Правильность записей в оборотной ведомости по синтетическим счетам проверяется с помощью трех равенств:

· начальных остатков по дебету и кредиту – ∑C1д = ∑C1к. Это равенство обусловлено тем, что совокупность счетов, имеющих дебетовый остаток, составляет актив баланса, а совокупность счетов, имеющих кредитовый остаток, – его пассив. Как известно, итоги актива и пассива баланса равны между собой;

· оборотов по дебету и кредиту – ∑Сд = ∑Cк. Равенство обусловлено применением метода двойной записи, так как каждая хозяйственная операция отражается одновременно и в одинаковой сумме в дебете и в кредите счетов, следовательно, сумма дебета всех счетов должна быть равна сумме кредита всех счетов;

· конечный остаток по дебету и кредиту – ∑С2д = ∑С2к. Это равенство есть следствие равенства итогов актива и пассива баланса на конец месяца. На основании этих данных составляется новый баланс на конец отчетного периода.

С помощью оборотной ведомости не всегда можно выявить ошибки в корреспонденции счетов даже при соблюдении трех равенств итогов. Например, хозяйственная операция записана вместо дебета одного счета в дебет другого счета, или вместо кредита одного счета в кредит другого счета, или вовсе не отнесена на счет.

Помимо оборотной ведомости по синтетическим счетам используются оборотные ведомости по счетам аналитического учета отдельно к каждому счету синтетического учета, по которым ведется аналитический учет.

Оборотные ведомости по счетам аналитического учета представляют собой итоги оборотов и сальдо по всем счетам аналитического учета, объединяемые одним синтетическим, и предназначены для проверки правильности учетных записей по этим счетам, а также для наблюдения за состоянием и движением отдельных видов средств.

В зависимости от того, как ведется учет по аналитическим счетам – в денежном и натуральном или только в денежном выражении, – оборотные ведомости подразделяются на два вида.

Оборотная ведомость по аналитическим счетам, в которых приведены только денежные показатели, в основном совпадает в приведенной формой, применяемой по синтетическим счетам. В ней в первой колонке вместо наименования синтетических счетов даются наименования аналитических счетов. Подобные оборотные ведомости составляются по счетам аналитического учета: 62 ?Расчеты с покупателями и заказчиками?, 76 ?Расчеты с дебиторами и кредиторами?, 71 ?Расчеты с подотчетными лицами? и др.

В отличие от оборотной ведомости по синтетическим счетам итоги оборотов по аналитическим счетам не совпадают. Это объясняется тем, что если один синтетический счет дебетуется, а другой обязательно кредитуется, то по аналитическим счетам, открытым в развитие синтетического счета, будет сделана завись счета либо по дебету, либо по кредиту. Таким образом, оборотные ведомости по счетам аналитического учета имеют контрольное и оперативное значение. Они позволяют обнаружить несоответствие данных аналитического и синтетического учета и выявить имеющиеся ошибки, а также способствуют усилению контроля за использованием и сохранностью имущества организации.

В оборотных ведомостях по аналитическим счетам иногда для сокращения их объема обороты не записывают, а отражают только остатки по счетам. Такие сокращенные ведомости называются сальдовыми ведомостями.

Бухгалтерский баланс, являясь источником информации, представляет собой способ экономической группировки и обобщения имущества организации по составу, размещению и источникам формирования (собственные и заемные обязательства), выраженным в денежной оценке и составленным на определенную дату. Состоит из двух частей – актива и пассива.

Бухгалтерская отчетность – единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Таким образом, бухгалтерский учет и отчетность выступают способом итогового обобщения учетной информации организации за текущий и отчетный период

Понятие, построение и содержание бухгалтерского баланса

Имущество организации и ее обязательства непрерывно участвуют в сфере производства. Чтобы определить величину всего имущества и обязательств, дать им экономическую оценку за отчетный период, а также оперативно руководить организацией, управлять финансово-хозяйственной деятельностью, необходимо располагать обобщенными данными о ее имуществе и обязательствах. Такое обобщение достигается в процессе составления бухгалтерского баланса. Существуют различные виды бухгалтерских балансов:

· периодический (месячный, квартальный);

· годовой;

· вступительный – составляется при создании новой или при преобразовании ранее действующей организации;

· соединительный – составляется при объединении нескольких организаций в одно юридическое лицо;

· разделительный – составляется, когда из одной организации выделяется несколько самостоятельных организаций;

· санируемый – составляется при приближении организации к банкротству;

· ликвидационный – составляется с начала ликвидационного периода;

· сводный – составляется путем объединения отдельных заключительных балансов организаций; в основном им пользуются министерства, ведомства и концерны;

· сводно-консолидируемый – составляется путем объединения балансов юридически самостоятельных организаций, взаимосвязанных между собой экономически; такими балансами пользуются холдинговые компании (владеющие контрольными пакетами акций других компаний), головные организации со своими дочерними и зависимыми обществами;

· баланс-брутто – бухгалтерский баланс, включающий регулирующие статьи (02 ?Амортизация основных средств?, 05 ?Амортизация нематериальных активов?);

· баланс-нетто – бухгалтерский баланс без регулирующих статей.

Бухгалтерский баланс ? важнейший источник информации о финансовом положении организации за отчетный период. Он позволяет определить состав и структуру имущества организации, мобильность и оборачиваемость оборотных средств, состояние и динамику дебиторской и кредиторской задолженности, конечный финансовый результат (прибыль или убыток). Бухгалтерский баланс знакомит учредителей, менеджеров и другие заинтересованные стороны, связанные с управлением имуществом, с состоянием организации, показывает, чем владеет собственник, т.е. каков в количественном и качественном отношении запас материальных средств, как он используется и кто принимал участие в создании этого запаса. По бухгалтерскому балансу можно определить, сумеет ли организация в ближайшее время оправдать взятые на себя обязательства перед акционерами, инвесторами, кредиторами, покупателями, продавцами или ей угрожают финансовые затруднения. Разумеется, бухгалтерский баланс не в состоянии охватить весь объем информации о деятельности организации, поэтому недостающая часть информации представляется в других формах отчетности. Данные бухгалтерского баланса широко используются налоговыми инспекциями и налоговой полицией, кредитными учреждениями, органами статистики и другими пользователями.

Следовательно, бухгалтерский баланс, являясь источником информации, представляет собой способ экономической группировки и обобщения имущества организации по составу и размещению, а также по источникам его формирования (собственные и заемные обязательства), выраженным в денежной оценке и составленным на определенную дату.

По своему строению баланс представляет собой двухстороннюю таблицу. Левая часть, в которой отражается предметный состав, размещение и использование имущества организации, называется активом баланса. В бухгалтерском балансе актив признается тогда, когда в будущем вероятно получение организацией экономических выгод от этого актива и когда их стоимость может быть измерена с достаточной степенью надежности. Правая часть называется пассивом баланса и показывает величину средств, вложенных в хозяйственную деятельность организации, форму его участия в создании имущества. Эта величина рассматривается как обязательства за полученные ценности или ресурсы. Обязательства признаются в бухгалтерском балансе тогда, когда в результате исполнения соответствующего требования существует вероятность оттока хозяйственных средств, способного принести организации экономические выгоды, и когда величина этих выгод может быть измерена с достаточной степенью надежности. В свою очередь, обязательства группируются по субъектам на обязательства, возникающие перед:

· собственниками за счет первоначального взноса в уставный капитал и за счет последующего отчисления от прибыли в собственный капитал;

· сторонними юридическими и физическими лицами в результате получения заемных средств (привлеченный капитал) – кредитов, займов и кредиторской задолженности.

Каждый отдельный вид имущества в активе и пассиве является статьей баланса. Так, в активе размещены статьи: ?Основные средства? (01), ?Материалы? (10), ?Касса? (50), ?Расчетные счета? (51), ?Валютные счета? (52), ?Основное производство? (20), ?Полуфабрикаты собственного производства? (21) и т.д., а в пассиве – ?Уставный капитал? (80), ?Резервный капитал? (82), ?Расчеты по долгосрочным кредитам и займам? (67), ?Расчеты с персоналом по оплате труда? (70) и др.

Итоги актива и пассива должны быть абсолютно равны, так как обе части баланса показывают одно и то же имущество, но сгруппированное по разным признакам: в активе – по вещественному составу и их функциональной роли, т.е. в чем оно размещено (основные средства, нематериальные активы, оборудование, капитальные вложения, материалы, готовая продукция, денежные средства и т.д.) и какую они функцию выполняют в организации; в пассиве – по источникам образования имущества, т.е. от кого и сколько получено средств: от учредителей, от своей организации в виде капитала и прибыли, из бюджета (кредиты от банков и займы от других организаций), от поставщиков и т.д. Таким образом, каждый вид имущества поступает в организацию за счет какого-то источника. Поэтому общая сумма имущества по составу и размещению (актив баланса) обязательно равняется общей сумме источников имущества (пассиву баланса). Итоги по активу и пассиву баланса называются валютой бухгалтерского баланса.

Это значит, что кредиторы имеют преимущественное право на удовлетворение своих финансовых требований по сравнению с собственниками организации. В то же время уравнение показывает величину активов организации и степень участия кредиторов и владельцев организации в формировании капитала (собственного и привлеченного). От этого соотношения зависят финансовая устойчивость и финансовый результат организации.

При составлении баланса следует исходить из требования:

· правдивости баланса – все показатели должны быть подтверждены соответствующими документами, записями на бухгалтерских счетах, бухгалтерскими расчетами и инвентаризацией;

· реальности баланса – оценка его статей соответствует действительности;

· единства баланса – построение баланса осуществляется на единых принципах учета и оценки;

· преемственности баланса – каждый последующий баланс должен вытекать из предыдущего;

· ясности баланса – баланс должен быть представлен в форме, доступной для понимания внутренними и внешними пользователями информации.

Согласно законодательным документам, все организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность и являющиеся юридическими лицами, независимо от форм собственности (включая организации с иностранными инвестициями), составляют бухгалтерский баланс по единой форме. Статьи баланса заполняются на основании данных Главной книги. Ряд статей баланса составляется с привлечением данных аналитического учета (ведомостей, журналов-ордеров или иных аналогичных по назначению регистров). Счета, отражающие состояние расчетов, показываются в балансе в развернутом виде: дебетовое сальдо по субсчетам представлено в активе, а кредитовое – в пассиве. Все статьи баланса отражаются на начало и на конец отчетного периода.

Актив баланса включает следующие разделы:

?Внеоборотные активы? – состоит из нематериальных активов, основных средств, незавершенных капитальных вложений, долгосрочных финансовых вложений, доходных вложений в материальные ценности. Объединение их в одном разделе обусловлено принадлежностью к наименее мобильным (внеоборотным) активам.

?Оборотные активы? – содержит сведения об остатках запасов, призванных обслуживать процессы производства и обращения, затратах в незавершенное производство, а также готовой продукции и товарах. Ведущее место занимают материальные ресурсы, учитываемые на счете 10 ?Материалы? (сырье и материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали, топливо, тара и тарные материалы, запасные части и др.). Кроме того, в этом разделе отражаются статьи, характеризующие величину налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, состояние дебиторской задолженности организации, ее краткосрочные финансовые вложения в ценные бумаги и прочие доходные активы, а также наличие денежных средств на счетах в банках и других оборотных активов. Наибольший удельный вес здесь составляют денежные средства и дебиторская задолженность по покупателям и заказчикам.

Пассив баланса состоит из трех разделов:

?Капитал и резервы? – отражает состав и структуру собственного капитала, включающего различные по своему экономическому содержанию, принципам формирования и использования источники финансовых ресурсов организации: уставный капитал, резервный и добавочный капитал, фонды специального назначения, нераспределенная прибыль отчетного года, непокрытый убыток прошлых лет и отчетного года.

?Долгосрочные обязательства? – предназначен для отражения задолженности на отчетную дату по долгосрочным кредитам банков и займам, полученным от других организаций и учреждений.

?Краткосрочные обязательства? – содержит информацию о состоянии расчетов по краткосрочным кредитам банков и займам, а также о наличии кредиторской задолженности и прочих краткосрочных пассивах. Сюда относятся статьи 98 ?Доходы будущих периодов? и 96 ?Резервы предстоящих расходов?.

Схема стандартного баланса для российских организаций представлена в таблице 3.1. По этой схеме в 2000 г. составляется промежуточный баланс согласно приказу Минфина от 13 января 2000 г. ? 4н.

Оборотные ведомости по синтетическим и аналитическим счетам

Данные отдельного бухгалтерского счета не характеризуют хозяйственную финансовую деятельность организации за отчетные периоды в целом. В то же время бухгалтерские записи в разрезе каждого счета не могут быть проверены без увязки их с записями других счетов. Поэтому составлять бухгалтерский баланс без предварительной проверки не следует. Для оперативного руководства результатами деятельности организации, проверки правильности записи хозяйственных операций по счетам и обобщенных данных за месяц составляют оборотные ведомости. Они в основном применяются при использовании форм Журнал-Главная, мемориально-ордерной и упрощенной формы бухгалтерского учета для малых организаций.

Хозяйственные операции после их документации, расценки и контировки записываются на аналитические и синтетические счета. В конце месяца записи по счетам суммируются с тем, чтобы получить обобщенные показатели в виде месячных оборотов и сальдо, т.е. составляются оборотные ведомости, которые подразделяются на два вида: оборотная ведомость по синтетическим счетам и оборотная ведомость по аналитическим счетам.

Оборотная ведомость по счетам синтетического учета представляет собой итоги оборотов и сальдо по всем синтетическим счетам. Она предназначена для проверки правильности учетных записей общего ознакомления с состоянием хозяйственной финансовой деятельности организаций и составления нового баланса. Оборотная ведомость по синтетическим счетам имеет следующий вид.

Оборотная ведомость заполняется на основании данных синтетических счетов в следующем порядке. В первой графе записывают название всех счетов баланса, по которым имеются остатки: вначале – активные, затем – пассивные. По данным каждого счета отражают соответствующие суммы по дебету и кредиту: 2, 3, 4, 5 и 7 графы. Суммы по графам 6 и 7 выводятся по счетам начальных остатков и оборотов. В активных счетах конечный остаток рассчитывается путем сложения с начальным остатком оборота по дебету минус оборот по кредиту (графа 6 = графа 2 + графа 4 – графа 5). В пассивных счетах конечный остаток определяется сложением начального остатка по кредиту и оборота по кредиту за минусом оборота по дебету (графа 7 = графа 3+ графа 5 – графа 4). При подсчете общих итогов проверяют наличие равенств итоговых сумм по дебету и кредиту по каждой паре.

Правильность записей в оборотной ведомости по синтетическим счетам проверяется с помощью трех равенств:

· начальных остатков по дебету и кредиту – ∑C1д = ∑C1к. Это равенство обусловлено тем, что совокупность счетов, имеющих дебетовый остаток, составляет актив баланса, а совокупность счетов, имеющих кредитовый остаток, – его пассив. Как известно, итоги актива и пассива баланса равны между собой;

· оборотов по дебету и кредиту – ∑Сд = ∑Cк. Равенство обусловлено применением метода двойной записи, так как каждая хозяйственная операция отражается одновременно и в одинаковой сумме в дебете и в кредите счетов, следовательно, сумма дебета всех счетов должна быть равна сумме кредита всех счетов;

· конечный остаток по дебету и кредиту – ∑С2д = ∑С2к. Это равенство есть следствие равенства итогов актива и пассива баланса на конец месяца. На основании этих данных составляется новый баланс на конец отчетного периода.

С помощью оборотной ведомости не всегда можно выявить ошибки в корреспонденции счетов даже при соблюдении трех равенств итогов. Например, хозяйственная операция записана вместо дебета одного счета в дебет другого счета, или вместо кредита одного счета в кредит другого счета, или вовсе не отнесена на счет.

Помимо оборотной ведомости по синтетическим счетам используются оборотные ведомости по счетам аналитического учета отдельно к каждому счету синтетического учета, по которым ведется аналитический учет.

Оборотные ведомости по счетам аналитического учета представляют собой итоги оборотов и сальдо по всем счетам аналитического учета, объединяемые одним синтетическим, и предназначены для проверки правильности учетных записей по этим счетам, а также для наблюдения за состоянием и движением отдельных видов средств.

В зависимости от того, как ведется учет по аналитическим счетам – в денежном и натуральном или только в денежном выражении, – оборотные ведомости подразделяются на два вида.

Оборотная ведомость по аналитическим счетам, в которых приведены только денежные показатели, в основном совпадает в приведенной формой, применяемой по синтетическим счетам. В ней в первой колонке вместо наименования синтетических счетов даются наименования аналитических счетов. Подобные оборотные ведомости составляются по счетам аналитического учета: 62 ?Расчеты с покупателями и заказчиками?, 76 ?Расчеты с дебиторами и кредиторами?, 71 ?Расчеты с подотчетными лицами? и др.

В отличие от оборотной ведомости по синтетическим счетам итоги оборотов по аналитическим счетам не совпадают. Это объясняется тем, что если один синтетический счет дебетуется, а другой обязательно кредитуется, то по аналитическим счетам, открытым в развитие синтетического счета, будет сделана завись счета либо по дебету, либо по кредиту. Таким образом, оборотные ведомости по счетам аналитического учета имеют контрольное и оперативное значение. Они позволяют обнаружить несоответствие данных аналитического и синтетического учета и выявить имеющиеся ошибки, а также способствуют усилению контроля за использованием и сохранностью имущества организации.

В оборотных ведомостях по аналитическим счетам иногда для сокращения их объема обороты не записывают, а отражают только остатки по счетам. Такие сокращенные ведомости называются сальдовыми ведомостями.

Исправление ошибок в документах и в учетных регистрах

Документы и учетные регистры необходимо вести аккуратно. Как в текстовой части, так и в цифровых данных помарки и подчистки не допускаются. При хранении регистров бухгалтерского учета должна быть обеспечена их защита от несанкционированных исправлений.

Для исправления ошибочных записей в бухгалтерском учете существует несколько способов.

Корректурный способ исправления ошибок заключается в зачеркивании неправильного текста или суммы и надписании над зачеркнутым правильного текста или суммы. Зачеркивание производится одной чертой так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое. При этом надо зачеркивать всю сумму, даже если ошибка допущена только в одной цифре. Исправление ошибки должно быть оговорено и подтверждено: утверждено в документе – подписями лиц, подписавших документ; в учетных регистрах и табуляграммах – подписью лица, производившего исправление. Оговорка дается на полях книги, карточки, журнала-ордера против строки исправленной записи. Порядок исправления в банковских документах устанавливается правилами банка.

Корректурным способом пользуются для исправления ошибок, допущенных в результате описок, неправильного подсчета итогов, а также записи операции не в тот учетный регистр, который указан в бухгалтерской проводке. Этот способ применим в том случае, если ошибки обнаружены в регистрах журнально-ордерной формы счетоводства до проставления в них итогов, а также в учетных регистрах мемориально-ордерной формы учета до составления бухгалтерского баланса и если исправление их не требует изменения мемориального ордера. После перенесения итогов регистра в Главную книгу никакие исправления не допускаются. В этом случае на сумму допущенной ошибки оформляют справку бухгалтерии, данные которой заносят в Главную книгу отдельной строкой. Они хранятся при соответствующих учетных регистрах обособленно.

ГЛАВНАЯ КНИГА

ГЛАВНАЯ КНИГА - учетный регистр, предназначенный для ведения синтетического учета в течение года. В ней открываются все счета синтетического учета, применяемые на предприятии. На счетах записывается сальдо на 1 января, ежемесячно производится регистрация итоговых данных жур-налов-ордеров, выводятся обороты за месяц и сальдо на конец месяца.

Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

В настоящее время в международной практике бухгалтерского учета используются следующие методы учета затрат и калькулирования себестоимости:

попередельный;

попроцессный (простой);

позаказный;

нормативного регулирования (standard costs);

прямых затрат (directcosting);

метод центров ответственности;

ABC-метод.

Попередельный метод заключается в том, что затраты на весь цикл производства, от обработки исходного сырья до выпуска конечного продукта, учитываются и калькулируются в каждом цехе (переделе, фазе, стадии), включая, как правило, себестоимость полуфабрикатов, изготовленных в предыдущем цехе. Таким образом, себестоимость продукции каждого последующего цеха слагается из произведенных им затрат и себестоимости полуфабрикатов, полученных из смежных цехов.

При попроцессном методе затраты учитываются и калькулируются на полный выпуск продукции. На большинстве предприятий, применяющих этот метод, незавершенное производство отсутствует или имеет очень ограниченную величину, поэтому себестоимость единицы продукции определяется простым делением затрат на весь объем в натуральных или условно-натуральных показателях. Затраты часто учитываются по отдельным стадиям (фазам) общего технологического процесса, что и дало название данному методу.

Основным объектом учета при позаказ-ном методе служит отдельный производственный заказ, открытый на предварительно установленное количество изделий. Их фактическая себестоимость выявляется после выполнения данного заказа. Поэтому для ежемесячного определения фактической себестоимости продукции производственные заказы должны быть ограничены программой, рассчитанной на такое количество единиц изделий, которое намечается выпустить в течение месяца. При изготовлении крупных изделий с длительным технологическим циклом производства заказы обычно открываются не на полное изделие, а на отдельные его агрегаты и узлы, представляющие законченные конструкции.

При методе нормативного калькулирования себестоимости продукции на коммерческом предприятии научно-практическим способом устанавливаются нормы затрат на элементарные операции, переделы, хозяйственные действия, отдельные детали, сборочные единицы и т.п. Бухгалтерский учет производится по утвержденным нормативам, которые являются предельными. Отклонения от них фиксируются, а причины превышения норм специально разбираются.

Метод прямых затрат заключается в том, что в совокупности расходов выделяются три вида затрат: прямые, косвенные и комплексные. Прямые затраты, т.е. те, которые непосредственно соотносятся с конкретными видами продукции (работ, услуг), закладываются в основу нижней границы цены. Косвенные (накладные) и комплексные расходы не распределяются по видам продукции (работ, услуг), а списываются в полном объеме на реализацию продукции (работ, услуг).

При использовании метода центров ответственности в технологической структуре предприятия выделяют крупные подразделения, руководители которых несут персональную ответственность за такие экономические факторы этих подразделений, как общая сумма затрат, объем поступившей выручки, величина полученной прибыли, размер освоенных инвестиций.

ABC-метод заключается в том, что на коммерческом предприятии собираются затраты по крупным производственным, технологическим и управленческим функциям и действиям. К ним можно отнести, например, сбор информации о расходах по определенным направлениям хозяйственной деятельности, а именно на хранение товарно-материальных ценностей, производство и сбыт продукции (работ, услуг), лабораторные и экспериментальные работы; натурные испытания изготовленных изделий; выпуск опытных образцов продукции; контроль качества и сертификацию продукции (работ, услуг); содержание аппарата управления; информационное обеспечение персонала; эксплуатацию и обслуживание вычислительной техники.

Все упомянутые методы обладают как определенными преимуществами, так и недостатками. Средние и малые коммерческие фирмы при их выборе обычно руководствуются критерием «эффективность-стоимость», т.е. сопоставляют расходы на их внедрение с ожидаемой выгодой. Крупные предприятия, как правило, применяют их в различных комбинациях.
В настоящее время нет утвержденной государственной типовой технической и технологической структуры организации производства. Поскольку все предпринимательские риски несет руководство предприятия, оно вправе, опираясь на общие нормативные документы бухгалтерского учета, выбрать метод учета затрат и калькулирования себестоимости выпускаемой продукции, наиболее приемлемый для используемого на предприятии технологического процесса.

В свете изложенного каждому коммерческому предприятию необходимо разработать свою учетную систему калькулирования себестоимости и утвердить ее в учетной политике.

Общая характеристика учета затрат на предприятии

Рассмотрим в качестве примера промышленное предприятие машиностроительной
отрасли, работающее по заказам и выпускающее продукцию трех видов. При изготовлении изделий в основном производстве используются литейный процесс, механическая обработка заготовок, гальваническое покрытие деталей, а также предварительная и окончательная сборка изделий. Предприятие имеет цеховую структуру, функционируют следующие цеха:

литейный;

механический (механической обработки);

гальванический (цех гальванических покрытий);

сборочный;

энергетический (вырабатывающий различные виды энергии);

ремонтный;

транспортный.

Также на предприятии имеются заводоуправление, конструкторское бюро (КБ) и технологический отдел.

Такая структура позволяет оптимизировать по времени последовательность хозяйственных операций и действий и, кроме того, обеспечивает персонификацию ответственности управленческого аппарата предприятия перед его собственниками за конечные финансовые результаты хозяйственной деятельности (цеха и отделы по форме организации труда сформированы в качестве центров ответственности).

К цехам основного производства относятся литейный, механический, гальванический и сборочный цеха. Бухгалтерский учет себестоимости продукции в них ведется полу-фабрикатным методом. Его смысл в том, что прошедшие соответствующий технологический процесс детали и агрегаты принимаются контролерами цеха и передаются на центральный склад, с которого они могут быть затребованы и перемещены в другие цеха для дальнейшей доработки (исключая сборочный цех, из которого на склад поступают готовые изделия).
В бухгалтерском учете каждого производственного цеха при этом делаются следующие проводки:

Д 21 «Полуфабрикаты собственного производства» — К 20 «Основное производство» — переданы на общезаводской склад законченные заготовки в литейном, механическом и гальваническом цехах;

Д 20 — К 21 — поступили с общезаводского склада полуфабрикаты для дальнейшей обработки или сборки;

Д 43 «Готовая продукция» — К 20 — списана полная фактическая себестоимость продукции, обработка которой завершена в сборочном цехе.

Бухгалтерский учет себестоимости продукции ведется в этих цехах так называемым котловым способом, т.е. все расходы собираются на субсчетах 1—4, открытых к счету 20 (1 «Затраты литейного цеха», 2 «Затраты механического цеха», 3 «Затраты гальванического цеха», 4 «Затраты сборочного цеха»).

Рассмотрим последовательность включения затрат в себестоимость.
Сначала собираются затраты по прямым статьям (списываются основные материалы, начисляются суммы оплаты труда, рассчитываются отчисления в социальные фонды, учитываются расходы смежных организаций и включаются соответствующие доли расходов будущих периодов). Они учитываются на счете 20 в корреспонденции со следующими счетами: 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 97 «Расходы будущих периодов».

Амортизационные отчисления учитываются в составе затрат по содержанию оборудования.
В течение месяца ведется учет бракованной продукции. Если брак исправимый, то в бухгалтерском учете делаются следующие проводки:

Д 28 «Брак в производстве» — К 10, 69, 70 — учтены материальные и трудовые расходы по исправлению брака, включая отчисления в социальные фонды;

Д 20 — К 28 — списаны на себестоимость продукции расходы по исправлению брака (в конце месяца).

Если брак неисправимый, то оформляются такие проводки:

Д 28 — К 20 — выведена из состава затрат стоимость забракованной продукции;
Д 10 — К 28 — учтена стоимость материалов, извлеченных из забракованной продукции;
Д 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» — К 28 — предъявлена претензия виновнику брака.

В конце месяца подводятся итоги использования материалов, возвратные отходы приходуются на склад проводкой Д 10 — К 20. Затем включаются в себестоимость комплексные общепроизводственные расходы, которые для каждого цеха основного производства собираются на двух субсчетах счета 25 «Общепроизводственные расходы»: 1 «Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования» и 2 «Общехозяйственные расходы».

В течение месяца в бухгалтерском учете делаются несколько записей:

Д 25-1 — К 02 «Амортизация основных средств», 10, 60, 69, 70, 76 — отражены затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией оборудования, включая амортизацию ОС;

Д 25-2 — К 02, 10, 60, 69, 70, 71, 76 — учтены общепроизводственные затраты, вклю-
чая амортизацию зданий и оборудования общепроизводственного назначения и оплату труда аппарата управления цехом.

В конце месяца комплексные расходы включаются в себестоимость продукции (полуфабрикатов) каждого цеха: Д 20 — К 25.

Далее в себестоимости учитываются доли затрат вспомогательных производств. В рассматриваемом нами случае по сравнению с себестоимостью выпущенной товарной продукции они невелики. Кроме того, вся их продукция предназначена для внутреннего пользования, поэтому они предварительно учитываются по вспомогательным цехам на различных субсчетах к счету 23 «Вспомогательные производства» (1 «Затраты энергетического цеха», 2 «Затраты ремонтного цеха», 3 «Затраты транспортного цеха») в виде комплексных расходов. Эти операции оформляются проводками по дебету счета 23 в корреспонденции со счетами 02, 10, 60, 69, 70, 71, 76.

Перед распределением таких затрат по цехам основного производства и общезаводским отделам учитываются встречные услуги этих цехов (энергетического, ремонтного и транспортного), что оформляется соответствующими проводками по субсчетам счета 23.
Ежемесячные затраты цехов вспомогательного производства распределяются по основным цехам, включаются в затраты конструкторского бюро, технологического отдела и заводоуправления пропорционально выбранным показателям. За них могут приниматься различные параметры. В качестве упрощенной схемы возьмем распределение пропорционально объему общих затрат подразделений, без включения в них расходов вспомогательного производства.

Включение в затраты цехов основного производства, заводских отделов и заводоуправления затрат цехов вспомогательного производства оформляется следующими проводками:
Д 20 — К 23 — учтены соответствующие доли затрат вспомогательных цехов в составе себестоимости продукции цехов основного производства;

Д 26 «Общехозяйственные расходы» — К 23 — отражены доли затрат вспомогательных цехов в составе общехозяйственных расходов.

Общехозяйственные расходы собираются по подразделениям на соответствующих субсчетах счета 26: 1 «Затраты конструкторского бюро», 2 «Затраты технологического отдела», 3 «Затраты заводоуправления». Перечень общехозяйственных расходов приведен в табл. 7.
В бухгалтерском учете накопление этих расходов отражается несколькими проводками по дебету счета 26 и кредиту счетов 02, 05 «Амортизация нематериальных активов», 10, 23, 60, 68, 69, 70, 71, 76, 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», 97.

Расходы, связанные с совершенствованием конструкции изделий, технологии их изготовления, а также обслуживанием и управлением производства, тоже отражаются на счете 26 и по цехам не распределяются.

Во взятой нами для примера ситуации все затраты предприятия на работу конструкторского бюро, технологического отдела и заводоуправления списываются непосредственно на реализацию продукции. Не выделяются доли, относящиеся к незавершенному производству и к нереализованной продукции. Не распределяются они и по видам продукции, хотя их доли, приходящиеся на отдельные виды изделий, учитываются в процессе ценообразования, поскольку, как мы уже указывали, рассматриваемое предприятие предпочитает работать по заказам.

Главными характеристиками, формирующими состав и сумму затрат всех подразделений, являются три следующих показателя: балансовая стоимость основных средств, количество работников и их средняя заработная плата. В рассматриваемом примере (табл. 1) они выбраны по статистическим данным из ряда официальных источников.

Таблица 1

Учет затрат основных цехов

Суммы незавершенного производства (НЗП) на начало и конец месяца, а также стоимость выпущенных полуфабрикатов по цехам основного производства представлены в табл. 2.
Затраты по этим цехам собираются тремя способами: по бухгалтерским счетам, по экономическим элементам (см. табл. 3) и по статьям расходов, выбранным руководством предприятия (см. табл. 4).

Таблица 2

Таблица 3

Один из способов контроля затрат основных цехов предприятия — сопоставление итогов табл. 3 и 4. Как видим, калькулирование себестоимости продукции основных цехов по экономическим элементам и статьям в рассматриваемом примере проведено правильно.

Таблица 4

* Здесь и далее в таблице число в скобках — со знаком «минус».

Учет затрат вспомогательных цехов

Поскольку доля затрат вспомогательных производств в общем объеме производства невелика, специальные статьи расходов не выделяются, а калькулирование проводится только по элементам затрат с учетом взаимных услуг (см. табл. 5).

Таблица 5

Учет общехозяйственных затрат

Общехозяйственные подразделения выполняют на предприятии важные и точно объемные по суммам расходов работы, поэтому их затраты группируются как по экономическим элементам (табл. 6), так и по статьям расходов (табл. 7), причем последние существенно отличаются от тех, которые используются при группировке затрат основных производственных цехов.

Таблица 6

Таблица 7

Сводный учет затрат

В таблице 8 показан расчет цеховой ежемесячной производственной себестоимости
продукции в соответствии с калькуляцией по счетам бухгалтерского учета (табл. 4) с учетом объемов незавершенного производства (табл. 2).

Таблица 8

* Разница показателей на начало и на конец месяца.

Таблица 9

Комплекс общезаводских расходов, включающих затраты на управление производством, разработку новых образцов продукции, совершенствование технологии ее изготовления, повышение ее качества и конкурентоспособности на рынке, а также на реализацию товарной продукции, представлен в табл. 9.

Полная фактическая себестоимость выпущенной продукции определяется путем суммирования сальдо по счетам 20 и 26: (11 743,6 тыс. руб. + 1916,4 тыс. руб.) = 13 660 тыс. руб.

Реализация выпущенной продукции в бухгалтерском учете оформляется следующими проводками:

Д 43 — К 20 — принята на заводской склад готовая продукция на сумму цеховой себестоимости изготовленных изделий;

Д 90 «Продажи» — К 43 — списана на реализацию цеховая себестоимость проданных изделий;
Д 90 — К 26 — списаны на реализацию общезаводские затраты;

Д 90 — К 68 «Расчеты по налогам и сборам» — начислен НДС от реализации продукции;
Д 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — К 90 — отражена выручка, ожидаемая к получению от заказчиков продукции;

Д 90 — К 99 «Прибыли и убытки» — зафиксирована сумма прибыли от реализации продукции.
распределение затрат по типовым изделиям и определение отпускной цены каждого из них

Поскольку предприятие выпускает несколько изделий, отличающихся по мощности, дизайну, конструктивным особенностям и другим показателям, необходимо решить тесно увязанный с ценообразованием вопрос распределения затрат по видам изделий.

Планово-экономической группой предприятия по сведениям, полученным из конструкторского бюро и технологического отдела, расчетным путем установлены коэффициенты распределения цеховых затрат по типовым изделиям (см. табл. 10).

Данные коэффициенты используются для распределения цеховых (на счет 20) и общехозяйственных (на счет 26) затрат.

Пример. По плану, составленному на основе полученных заказов, в месяце было выпущено 145 изделий (№ 1 — 47 шт., № 2 — 43 шт. и № 3 — 55 шт.).

Применим средневзвешенные коэффициенты: это количество эквивалентно 178,85 условной единицы продукции [(47 шт. х 1) + (43 шт. х 1,25) + + (55 шт. х 1,42)].

Полная фактическая себестоимость одной условной единицы равна 76,4 тыс. руб. (13 660 тыс. руб. : : 178,85).

Затем определим цену одной условной единицы продукции по формуле:
ЦУЕ = СУЕ х /гС + П,

где Цуе — цена одной условной единицы продукции;
кС — средневзвешенный коэффициент;
Суе — полная фактическая себестоимость условной единицы продукции;
П — сумма планируемой прибыли.

Рассчитаем значения отпускных цен для различных видов изделий при планируемой рентабельности продукции 15%:

для изделия № 1 цена равна 87,9 тыс. руб. (76,4 тыс. руб. х 1,0 + 15%);
для изделия № 2 — 109,8 тыс. руб. (76,4 тыс. руб. х 1,25 + 15%);
для изделия № 3 — 124,8 тыс. руб. (76,4 тыс. руб. х 1,42 + 15%).

и конечно, эти цены увеличиваются на сумму нДС, который в нашем случае составит 18%. Таким образом, окончательные цены будут такими:

изделие № 1 — 103,7 тыс. руб. (87,9 тыс. руб. + 18%);
изделие № 2 — 129,6 тыс. руб. (109,8 тыс. руб. + 18%);
изделие № 3 — 147,3 тыс. руб. (124,8 тыс. руб. + 18%).
При реализации всей партии изделий текущего месяца в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Д 90 — К 43 — 11 743,6 тыс. руб. — списана на реализацию цеховая себестоимость изделий;

Таблица 10

Д 90 — К 26 — 1916,4 тыс. руб. — списаны на реализацию общезаводские затраты;

Д 62 — К 90 — 18 548,2 тыс. руб.[(103,7 тыс. руб. х х 47 шт.) + (129,6 тыс. руб. х 43 шт.) + (147,3 тыс. руб. х х 55 шт.)] — отражена задолженность заказчиков;

Д 90 — К 68 — 2829 тыс. руб. — начислен нДС 18% от реализации продукции;

Д 90 — К 99 — 2059,2 тыс. руб. — отражена сумма прибыли от реализации продукции.
Отпускные цены на продукцию могут устанавливаться не только на основе фактической себестоимости с применением указанной в примере формулы, но и согласно разработанным нормативам и в соответствии с рыночными ценами на аналогичную продукцию.

Действующее законодательство позволяет коммерческим предприятиям разрабатывать и внедрять индивидуальные методы бухгалтерского учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Для сокращения затрат на ведение бухгалтерского учета и достижения при этом достаточно полного и эффективного контроля расходов, включаемых в себестоимость продукции, руководству предприятия целесообразно использовать комбинированный метод калькулирования себестоимости, адаптированный к существующему технологическому процессу и способу управления. При разработке метода следует предусмотреть возможности использования обоснованных нормативов затрат и списания общезаводских расходов исключительно на объем реализованной в текущем периоде продукции.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
1. ФЗ РФ О бухгалтерском учете 129 -ФЗ от 21.11.96 ( в редакции изменений и дополнений, внесенных Федеральным законом от 23.07.98 123 - ФЗ).
2. Программа реформирования бухгалтерского в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. Утверждена постановлением правительства РФ от 06.03.98 283.
3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждена приказом Минфина РФ от 29.07.98 34н ( в редакции приказов Минфина РФ от 30.12.99 107н и от 24.03.2000 г. 31н).
4. Положение по бухгалтерскому учету Учетная политика организации ПБУ 1/98. Утверждено приказом Минфина РФ от 09.12.98 60н ( в редакции приказа Минфина РФ от 30.12.99 107н).
5. Положение по бухгалтерскому учету Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство ПБУ 2/94. Приложение к приказу Минфина РФ от 20.12.94 167.
6. Положение по бухгалтерскому учету Учет активов и обязательств. стоимость которых выражена в иностранной валюте ПБУ 3/2000. Утверждено приказом Минфина РФ от 10.01.2000 г. 2н.
7. Положение по бухгалтерскому учету Бухгалтерская отчетность организации ПБУ 4\99. Приложение к приказу Минфина РФ от 06.07.99 43н.
8. Положение по бухгалтерскому учету Учет материально-производственных запасов ПБУ 5/98. Утверждено приказом Минфина РФ от 15.06.1998 г. 25н. ( в редакции приказов Минфина РФ от 30.12.99 107н и от 24.03.2000 г. 31н).
9. Положение по бухгалтерскому учету Учет основных средств ПБУ 6/01. Приложение к приказу Минфина РФ от 30.03.01. 26н.
10. Положение по бухгалтерскому учету События после отчетной даты ПБУ 7/98. Утверждено приказом Минфина РФ от 25.11.98 56н.
11. Положение по бухгалтерскому учету Условные факты хозяйственной деятельности ПБУ 8/01. Утверждено приказом Минфина РФ от 28.11.01 96н.
12. Положение по бухгалтерскому учету Доходы организации ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 32н. (в редакции приказа Минфина РФ от 30.12.98. 107н).
13. Положение по бухгалтерскому учету Расходы организации ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 33н. (в редакции приказа Минфина РФ от 30.12.98. 107н).
14. Положение по бухгалтерскому учету Информация об аффилированных лицахПБУ 11/2000. Утверждено приказом Минфина РФ от13.01.2000 г. 5н.
15. Положение по бухгалтерскому учету Информация по сегментам ПБУ 12/2000. Утверждено приказом Минфина РФ от 27.01.2000 г. 11н.
16. Положение по бухгалтерскому учету Учет государственной помощи ПБУ 13/2000. Утверждено приказом Минфина РФ от 16.10.2000 г. 92н.
17. Положение по бухгалтерскому учету Учет нематериальных активов ПБУ 14/2000. Утверждено приказом Минфина РФ от 16.10.2000 г. 91н.
18. Положение по бухгалтерскому учету Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию ПБУ 15/2001. Утверждено приказом Минфина РФ от 02.08.2001г. 60н.
19. Положение по бухгалтерскому учету Информация по прекращаемой деятельности ПБУ 16/2002. Утверждено приказом Минфина РФ от 02.07.2002 г. 66н.
20. Международные стандарты финансовой отчетности 2001: М.: Аскери-АССА, 2001.
21. Финансовый учет и отчетность в соответствии со стандартами GAAP: В.В. Качалин, М., изд. Дело, 1998.
22. Международные стандарты бухгалтерского учета, Основные принципы и приемы конвертации: В.М. Волкова, Е.В. Лахова, М., изд. Аудитор, 1998.
23. Международные стандарты бухгалтерского учета: И.А. Дымова, М., изд. Главбух, 2000.
24. Международный финансовый учет и отчетность: Л.М. Полковский, М., Экономика и финансы, 2000.
25. Международные и национальные стандарты бухгалтерского учета и отчетности: В.А. Терехова, М. Экономика и финансы, 2000.
26. Учет: международная перспектива: г, Мюллер, Х. Гернон, Г.Миик, М., Финансы и статистика, 1999.
27. Руководство по проведению трансформации финансовой отчетности. Корпорация КАРАНА/АМР США, М., 2000.
28. Международные стандарты бухгалтерского учета, аудита и учетная политика российских фирм: Н.Л. Маренков, Т.И. Кравцова, Т.Н. Веселова, Т.В. Грицюк, М., Эдиториал УРСС, 2001.
29. Журнал Консультант, 2001.
30. Журнал Бухгалтерский учет, 1998, 1999, 2000,2001 гг.

ПРИЛОЖЕНИЯ

ПРИКАЗ № 1

Об учетной политике ООО "ПРОМДЕТАЛИ"

на 2008 год

Дата: 30.10.2007 г.

ПРИКАЗЫВАЮ:

1. Утвердить на 2007 год учетную политику ООО "Полёт" для целей бухгалтерского учета и налогообложения согласно приложению к настоящему приказу.

2. Положения учетной политики обязательны для исполнения всеми работниками ООО "Полёт", ответственными за ведение бухгалтерского и налогового учета, подготовку первичных документов.

3. Ответственность за организацию исполнения настоящего приказа возложить на главного бухгалтера ООО "Полёт" (Т. А. Иванова).

Приложение к Приказу № 1
от 30.10.2007 г.

Учетная политика ООО "Полёт" на 2007 год

1. Учетная политика для целей бухгалтерского учета

2. Учетная политика для целей налогового учета