СОДЕРЖАНИЕ

Учет основных средств. 3

1. Признание основных средств. 6

2. Оценка основных средств. 7

3. Последующая оценка (переоценка) объектов основных средств. 10

4. Амортизация основных средств. 13

5. Выбытие основных средств. 16

Учет основных средств

МСФО 16 «Основные средства» определяет основные средства как материальные активы, которые:

• используются компанией для производства или поставки то­варов или услуг, для сдачи в аренду другим компаниям или для административных целей;

• предполагается использовать в течение более одного периода. Как любой актив, объект основных средств должен приносить

компании экономические выгоды в будущем. Если экономические выгоды не очевидны, то затраты, связанные с приобретением объек­та основных средств, относятся на расходы текущего периода, отра­жаясь в отчете о прибылях и убытках.

МСФО 16 не регламентирует порядок отражения основных средств, предназначенных для сдачи в аренду (инвестиционной собственно­сти), а регулирует правила формирования отчетной информации о собственности, занимаемой владельцем.

Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30 марта 2004 г. № 26н, определяет основные средства как активы, которые используются более 12 месяцев (или обычного операционного цик­ла, если он превышает 12 месяцев) в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг или для управленческих нужд (но не для перепродажи) и способны приносить организации экономи­ческую выгоду в будущем.

Видно, что отечественные подходы к определению основных средств схожи с международными.

Принадлежность отдельных видов имущества к основным сред­ствам в соответствии с МСФО 16 определяется на основании объ­ективного профессионального суждения бухгалтера с учетом конк­ретных обстоятельств, условий эксплуатации объекта и здравого смысла.

Несмотря на использование временного критерия в один год для отнесения объектов к основным средствам, МСФО 16 позволяет учи­тывать большинство мелких запасных частей, мелкого инструмента, приспособлений и оборудования не как основные средства, а как материально-производственные запасы, которые признаются в со­ставе расходов по мере их использования (в этом случае на них рас­пространяется МСФО 2). Крупные запасные части, резервное обо­рудование, а также запчасти и оборудование, предназначенные для обслуживания определенного объекта основных средств, рекомен­дуется учитывать как основные средства.

Стандартом предусмотрена также возможность объединения от­дельных незначительных активов (например, шаблоны, инструмен­ты и штампы) в один инвентарный объект. Агрегаты крупных объ­ектов, имеющие разные сроки полезного использования, должны учитываться как самостоятельные активы. В стандарте поясняется, например, что самолет и его двигатели следует учитывать как от­дельные объекты основных средств в случае, когда они имеют раз­ные сроки полезного использования.

В ПБУ 6/01, в отличие от МСФО 16, выделяются четыре условия, выполнение которых позволит организации принять актив к учету в качестве основных средств:

1) объект используется в производстве продукции, при выполне­нии работ или оказании услуг либо для управленческих нужд орга­низации;

2) объект используется в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования свыше 12 месяцев или обычного опера­ционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

3) организация не предполагает последующую перепродажу дан­ного актива;

4) объект способен приносить организации экономические вы­годы (доход) в будущем.

Ни международная, ни отечественная практика учета не преду­сматривает стоимостных критериев для разделения объектов на за­пасы и основные средства. Вместе с тем в отличие от международ­ных принципов в российском учете не выделяется понятие «инвес­тиционная собственность».

ПБУ 6/01 относит к основным средствам те же объекты, что и МСФО 16. Различие состоит лишь в том, что основные средства, относящиеся к сельскохозяйственной деятельности, учитываются ПБУ 6/01, в то время как согласно МСФО биологические активы, связанные с сельскохозяйственной деятельностью, отражаются в отчет­ности по принципам, изложенным в МСФО 41 «Сельское хозяйство».

Существенным приближением к требованиям МСФО стала от­мена в ПБУ 6/01 стоимостного критерия отнесения объектов к ос­новным средствам. Однако введение другого стоимостного крите­рия — 10 тыс. руб., а затем 20 тыс. руб. по основным средствам, не подлежащим амортизации, — вновь отдалило его от международных стандартов.

Несмотря на единство подходов к сущности и составу основных средств, их классификация в условиях сравниваемых учетных сис­тем различна. Классификация объектов основных средств в соот­ветствии с МСФО проводится компанией самостоятельно с учетом общности их видов и специфики эксплуатации. В качестве примера стандартом приводятся следующие группы основных средств:

• земля;

• здания;

• оборудование;

• суда;

• самолеты;

• автотранспортные средства;

• мебель и прочие принадлежности;

• оборудование административных помещений.

Эта классификация существенно отличается от классификации, предложенной ПБУ 6/01: здания; сооружения; рабочие и силовые машины и оборудование; измерительные и регулирующие приборы и устройства; вычислительная техника; транспортные средства; ин­струмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принад­лежности; рабочий, продуктивный и племенной скот; многолетние насаждения; внутрихозяйственные дороги и пр.

МСФО 16 не применяется:

• к биологическим активам, связанным с сельскохозяйственной деятельностью (их учет регулируется МСФО 41 «Сельское хо­зяйство»);

• правам на минеральные ископаемые, поиск и добычу мине­ральных ископаемых, нефти, природного газа и аналогичных невосполнимых ресурсов (МСФО (IFRS) 6 «Разработка и оцен­ка минеральных ресурсов»).

1. Признание основных средств

МСФО 16 вводит два критерия при­знания объекта основных средств в качестве актива:

1) с большой долей вероятности можно утверждать, что будут получены связанные с данным активом экономические выгоды;

2) первоначальная стоимость принимаемого к бухгалтерскому учету актива может быть надежно оценена.

Степень вероятности получения экономических выгод должна оцениваться на основе фактов, имеющихся на момент первоначаль­ного признания объекта основных средств в качестве актива. Обыч­но наличие достаточной вероятности получения экономических выгод обусловлено переходом к предприятию экономических благ, а также рисков, связанных с активом.

Если экономические выгоды неочевидны, расходы на приобре­тение объекта основных средств списываются в расходы на умень­шение прибыли отчетного периода.

В отдельных случаях активом может быть признан объект основ­ных средств, использование которого не принесет экономических выгод, но обеспечит получение экономических выгод от использо­вания других объектов (например, основные средства, приобрета­емые в целях экологической безопасности и охраны окружающей среды). Однако их приобретение должно возмещаться доходами от соответствующей предпринимательской деятельности.

Инвестиции в строительство и приобретение объектов основных средств признаются активами, если все выгоды и риски переходят к организации, т.е. после ввода объекта в эксплуатацию.

Приведенные критерии признания, которые требуют проверить наличие достаточной степени вероятности получения экономиче­ских выгод и надежности оценки принимаемого к бухгалтерскому учету объекта основных средств, отсутствуют в ПБУ 6/01. В этом состоит существенное отличие отечественного стандарта от между­народного аналога. Согласно МСФО 16 для признания актива в ка­честве основного средства недостаточно, чтобы объект удовлетво­рял признакам основного средства, необходимо еще, чтобы выпол­нялись оба критерия его признания.

2. Оценка основных средств.

Объект основных средств, признанный в качестве актива, оценивается по фактической стоимости приобре­тения. Согласно МСФО 16 под фактической стоимостью понимают сумму уплаченных денежных средств или их эквивалентов либо спра­ведливую стоимость другого возмещения, переданного для приоб­ретения актива, на момент его приобретения или сооружения.

Фактическая стоимость состоит из покупной цены, импортных пошлин, невозмещаемых налогов, а также прямых затрат на подго товку площадки; затрат на доставку, разгрузку и установку; стоимо­сти профессиональных услуг (например, работы архитекторов и ин­женеров); предполагаемой стоимости разборки, удаления актива и восстановления площадки в той степени, в какой она признается в качестве резерва согласно МСФО 37 «Резервы, условные обязатель­ства и условные активы». В соответствии с МСФО 23 «Затраты по займам» в фактическую стоимость объекта могут быть включены про­центы по займам. Но их капитализация прекращается после того, как объект готов к использованию по назначению.

Формирование стоимости основных средств, находящихся в фи­нансовой аренде, регулируется МСФО 17 «Аренда», а объектов, при­обретенных за счет правительственных субсидий, — МСФО 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государствен­ной помощи».

Требования РПБУ в отношении первоначальной оценки и при­нятия к учету основных средств аналогичны требованиям МСФО, за исключением следующего.

1. В фактическую стоимость не включается расчетная сумма за­трат на демонтаж и вывоз оборудования и на восстановление (ре­культивацию) земельного участка после окончания работ.

2. Фактическая стоимость базируется на цене приобретения, пред­усмотренной договором, даже в случаях, когда платеж откладывает­ся на срок, превышающий обычные сроки кредитования.

3. Если цена приобретения выражена в иностранной валюте (ус­ловных денежных единицах), но оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте, то разница от пересчета валют (известная как суммовая разница), возникающая до принятия соответствующего объекта основных средств к учету, капитализируется.

4. В отличие от учета по МСФО объекты внешнего благоустрой­ства и аналогичные им объекты (например, объекты жилищного фонда и дорожного хозяйства), согласно РПБУ, как правило, учиты­ваются в составе основных средств организации, даже если они не приносят выгод самой организации.

5. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (опла­ту) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, пе­реданных или подлежащих передаче организацией, которая устанав­ливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей. А по МСФО объект основных средств, приобретенный в результате операции обмена, должен оцениваться по справедливой стоимости, кроме случаев, когда такая операция обмена по существу не являет­ся коммерческой операцией¹ .

6. По РПБУ проценты по кредитам (займам), непосредственно относящимся к приобретению объектов основных средств, всегда должны включаться в первоначальную стоимость объекта, а по МСФО разрешены два подхода. В одном случае хозяйствующий субъект может включать их в первоначальную стоимость объектов, а в другом — должен относить на расходы того периода, в котором они произведены. Однако проценты по займам включаются (в со­ответствии с первым подходом) в первоначальную стоимость объек­та лишь в том случае, когда подготовка объекта к использованию требует значительного времени. Отметим, что данное условие не предусмотрено в РПБУ.

Согласно новой редакции МСФО 16 стоимость основных средств, определяемая при их признании, включает первоначально понесен­ные расходы по приобретению или строительству объекта основных средств и последующие расходы в связи с добавлением, заменой или обслуживанием объекта основных средств. Предыдущий вариант МСФО 16 включал принцип раздельного признания последующих расходов. Введенное изменение должно привести к более частой ка­питализации последующих расходов.

РПБУ предполагают отнесение последующих затрат, связанных с объектами основных средств, на расходы.

Объекты основных средств могут поступать в компанию не толь­ко путем покупки, но и в результате обмена на другой актив. Факти­ческая стоимость основного средства в этом случае равна балансо­вой стоимости переданного объекта плюс (минус) сумма денежных средств, выплаченных (полученных) в ходе этой операции. Соглас­но МСФО 16 «справедливая стоимость полученного объекта равна справедливой стоимости обмениваемого объекта, скорректирован­ной на сумму денежных средств или их эквивалентов».

Наконец, компания может получить основные средства безвоз­мездно по договору дарения. Такая ситуация описывается МСФО 20. В стандарте указано, что «правительственная субсидия может при­нимать форму передачи неденежного актива, такого как земля или другие ресурсы... В этих обстоятельствах обычно оценивается спра­ведливая стоимость неденежного актива... и актив учитывается по данной стоимости. Иногда применяется альтернативный подход, при котором и актив, и субсидия учитываются по номинальной величи­не». Аналогичная норма существует и в российском законодатель­стве. Согласно ПБУ 6/01 основные средства в этих случаях учитыва­ются по рыночной стоимости на дату их оприходования.

Определение того, что считается самостоятельным инвентарным объектом, в ПБУ 6/01 соответствует регламентациям МСФО 16: ин­вентарным объектом основных средств является отдельный конструк­тивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения са­мостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктив­но сочлененных предметов. Отличием от рекомендаций МСФО служит отсутствие у отечественных организаций возможности опре­делять принадлежность объектов к основным средствам на основа­нии профессионального суждения бухгалтера.

Последующие расходы возникают в процессе эксплуатации объек­та основных средств. Вопрос заключается в том, являются ли после­дующие расходы капитальными затратами (признаваемыми в балан­се) или расходами периода (отражаемыми в отчете о прибылях и убыт­ках). Подход к учету в подобных ситуациях состоит в следующем. Расходы на улучшение актива капитализируются путем увеличения его балансовой стоимости, если в результате таких расходов компа­ния обоснованно предполагает получение бульших экономических выгод от использования актива, чем ожидалось первоначально. В про­тивном случае расходы считаются затратами на ремонт и признают­ся в отчете о прибылях и убытках.

ПБУ 6/01 предполагает аналогичный подход, согласно которому первоначальная стоимость объектов основных средств увеличивает­ся на затраты, связанные с их модернизацией и реконструкцией.

Некоторые сложные объекты основных средств могут рассматри­ваться как группа связанных активов с разными сроками полезной службы, исходя из которых каждый актив будет амортизироваться. Расходы на замену такого элемента, представляющиеся на первый взгляд ремонтными затратами, на самом деле являются приобрете­нием или созданием нового сменного элемента, в связи с чем подле­жат капитализации. Для иллюстрации последнего положения обра­тимся к примеру.

3. Последующая оценка (переоценка) объектов основных средств.

Не­обходимость проведения переоценки объектов основных средств связана с изменениями их рыночных цен. Согласно МСФО 16 пере­оценке подлежит вся группа основных средств, к которой относится переоцениваемый объект, например земля и здания, машины и обо­рудование и т.д. Группа может переоцениваться по скользящему гра­фику, если переоценка проводится в течение короткого времени и результаты переоценок постоянно обновляются.

МСФО 16 предусматривает два подхода к проведению переоцен­ки основных средств: основной и допустимый альтернативный.

Сущность основного подхода состоит в том, что основные сред­ства отражаются в отчетности по их первоначальной стоимости за вычетом накопленных амортизации и убытков от обесценения. Пе­реоценка осуществляется лишь в том случае, когда возмещаемая сум­ма (чистая цена продаж) данного объекта основных средств стано­вится меньше его балансовой стоимости. Сумма уценки в этом слу­чае признается расходом данного отчетного периода.

Основной подход позволяет реализовать принцип исторической стоимости и в соответствии с МСФО 16 является предпочтительным. Однако вследствие того, что основные средства могут использоваться весьма длительное время (например, здания), возрастает вероятность расхождения между первоначальной и справедливой стоимостью экс­плуатируемого объекта. В случаях когда таким расхождением нельзя пренебречь, МСФО 16 допускает альтернативный подход к последу­ющей оценке основных средств.

Сущность допустимого альтернативного подхода состоит в пере­оценке основных средств до их справедливой стоимости. Справед­ливая стоимость земли и зданий определяется, как правило, про­фессиональными оценщиками на основе подтвержденных рыноч­ных цен. Справедливой стоимостью станков и оборудования обычно является их рыночная стоимость, определяемая путем оценки. Если информация о рыночной стоимости отсутствует, справедливая сто­имость устанавливается проведением дополнительных расчетов (на­пример, путем расчета текущей стоимости будущих доходов либо восстановительной стоимости за вычетом амортизации).

Частота проведения переоценок в случае альтернативного подхо­да зависит от изменений в справедливой стоимости объектов основ­ных средств.

Как свидетельствует практика западных компаний, применяя аль­тернативный подход, переоценку объектов основных средств при­ходится проводить на регулярной основе, с тем чтобы их балансовая стоимость существенно не отличалась от справедливой стоимости на отчетную дату. Справедливая стоимость некоторых категорий ос­новных средств может значительно колебаться, поэтому они требу­ют ежегодной переоценки. Основные средства с незначительными изменениями справедливой стоимости могут переоцениваться каж­дые три — пять лет.

В балансе объекты основных средств признаются по справедли­вой стоимости на дату переоценки за вычетом амортизации и убыт­ков от обесценения, накопленных впоследствии. Увеличение балан­совой стоимости объекта отражается на счете «Капитал», уменьше­ние признается расходом данного периода.

На дату переоценки корректируются и суммы накопленной амор­тизации. При этом возможно использование двух методов:

1) амортизация переоценивается пропорционально изменению балансовой стоимости актива до вычета износа, причем после пере­оценки балансовая стоимость актива должна соответствовать его переоцененной стоимости;

2) амортизация списывается на уменьшение первоначальной сто­имости актива, и полученный результат переоценивается.

При переоценке объектов основных средств земля и здания оце­ниваются обычно по рыночной стоимости, устанавливаемой про­фессиональными оценщиками. Если данные о рыночной стоимости машин и оборудования отсутствуют (например, в силу их специфи­ческого характера или редкости сделок по их купле-продаже), эти виды активов оцениваются по стоимости их замещения с учетом накопленного износа.

Стоимость замещения с учетом износа — это стоимость нового аналогичного актива за вычетом износа. По российской терминоло­гии речь идет о восстановительной стоимости объекта основных средств. В зарубежной практике по этой стоимости, как правило, происходит страхование активов. Чтобы определить уменьшение стоимости актива объекта основных средств, компания должна ру­ководствоваться МСФО 36 «Обесценение активов».

Переоценке подлежит каждый объект группы. Для отражения результатов переоценки используется счет «Капитал», субсчет «Ре­зерв переоценки». Если актив дооценивается, счет кредитуют, если уценивается — дебетуют.

В случае дооценки актива, прошедшего ранее уценку, на счет «Ка­питал», субсчет «Резерв переоценки» списывается лишь разница меж­ду суммой дооценки и ранее произведенной уценкой, причем пос­ледняя кредитуется на счет прибылей и убытков.

При уценке актива, который ранее дооценивался, в отчете о при­былях и убытках признается лишь превышение уценки над дооцен­кой. Одновременно ранее признанная дооценка списывается со сче­та «Капитал», субсчет «Резерв переоценки».

В соответствии с ПБУ 6/01 первоначальная стоимость основных средств не подлежит изменению, кроме случаев, установленных за­конодательством РФ. Изменение первоначальной стоимости основ­ных средств допускается в случаях достройки, дооборудования, ре­конструкции, частичной ликвидации и переоценки основных средств. Таким образом, российское законодательство допускает переоценку основных средств: подход к их последующей оценке в ПБУ 6/01 со­ответствует допустимому альтернативному подходу в МСФО 16. Вме­сте с тем в отличие от МСФО 16 ПБУ 6/01 устанавливает минималь­ный период переоценок основных средств — год.

Кроме того, существуют отличия и в порядке учета переоценки. В российском законодательстве в случае уценки основного средства на сумму, большую той, на которую оно ранее дооценивалось, полу­ченная разница относится на счет нераспределенной прибыли (по МСФО 16 — на расходы текущего периода). А в случае дооценки объекта основных средств сумма дооценки зачисляется на счет до­бавочного капитала, за исключением той ее части, на которую ранее состоялась уценка и которая теперь должна быть отнесена на увели­чение нераспределенной прибыли (согласно МСФО 16 — зачисля­ется в доход текущего периода).

Наконец, в ПБУ 6/01 отсутствует обязательное требование учета обесценения основных средств. Если организация не производит еже­годную переоценку основных средств, в ходе которой могло бы вы­явиться обесценивание некоторых объектов, то даже при очевидном снижении их стоимости руководство вправе не уменьшать их балан­совую стоимость, от чего страдают качественные характеристики от­четности.

4. Амортизация основных средств.

Амортизация трактуется в МСФО как систематическое уменьшение амортизируемой стоимости акти­ва на протяжении срока его полезной службы. Под сроком полезной службы понимается ожидаемый период использования актива ком­пании или количество изделий, которое компания предполагает про­извести с использованием данного актива.

Из МСФО 16 следует, что при определении срока полезной служ­бы объекта основных средств необходимо учитывать следующие ог­раничения:

• ожидаемый физический износ, который зависит от эксплуа­тационных факторов, таких как количество часов использова­ния актива, ремонт и техническое обслуживание;

• технологический и моральный износ, возникающие в резуль­тате изменений или усовершенствований производства, а так­же в связи с изменением спроса продукции на рынке или объ­ема предоставления услуг по активу;

• юридические и тому подобные ограничения по использова­нию актива, например ограничения, связанные с безопаснос­тью использования или истечением срока сдачи актива в аренду.

МСФО 16 указывает на то, что срок полезной службы объектов основных средств определяется оценочным путем на основе опыта эксплуатации аналогичных объектов. Его рекомендуется периодиче­ски пересматривать, особенно в тех случаях, когда появились предпо­сылки для существенных изменений предыдущих оценок. Одновре­менно должна корректироваться сумма амортизационных отчислений.

Срок полезного использования объекта основных средств может быть продлен, например, в связи с осуществлением последующих затрат, повысивших качественные характеристики актива.

В соответствии с ПБУ 6/01 срок полезного использования основ­ных средств определяется исходя:

• из ожидаемого срока использования объекта в соответствии с предполагаемой производительностью или мощностью;

• ожидаемого физического износа, зависящего от режима экс­плуатации;

• нормативно-правовых ограничений использования объекта.

Сходство между ПБУ 6/01 и МСФО 16 в условиях определения срока полезного использования очевидно. Однако в отличие от МСФО 16 российские правовые акты не содержат положений, поз­воляющих периодически пересматривать сроки полезного исполь­зования объектов основных средств. Российский стандарт предпо­лагает пересмотр сроков полезного использования лишь в случае проведенной реконструкции или модернизации при улучшении пер­воначально принятых нормативных показателей функционирования объекта. Таким образом, в ПБУ 6/01 косвенно отрицается возмож­ность того, что срок полезной службы вследствие морального уста­ревания, изменений на рынке и т.п. может оказаться короче предпо­лагаемого ранее.

На практике может возникнуть и обратная ситуация, когда актив предполагается реализовать по прошествии определенного периода. В этом случае срок его полезного использования окажется короче, чем срок возможного получения экономических выгод.

Таким образом, при установлении срока полезной службы актива основным является вопрос: в течение какого периода актив будет приносить компании экономическую выгоду?

При пересмотре срока полезной службы сумма амортизационных отчислений текущего и будущих периодов должна корректироваться.

В соответствии с МСФО 16 амортизации подлежит первоначаль­ная или восстановительная стоимость объекта основных средств за вычетом ликвидационной стоимости. Под ликвидационной стоимо­стью актива в этом случае понимается сумма, которую компания ожидает получить за актив в конце срока его полезной службы, за вычетом затрат по выбытию.

Российские стандарты подобной нормы не содержат. По отече­ственным правилам амортизации подлежит первоначальная или скор­ректированная в результате переоценки восстановительная стоимость объекта.

МСФО 16 разрешает применение следующих методов начисле­ния амортизации:

1) равномерное начисление:

2) метод уменьшаемого остатка;

3) метод списания стоимости пропорционально какому-либо кри­терию (в качестве такового может выступать объем выполненных работ, номер года (сумма чисел лет) и др.).

Сущность первого метода заключается в равномерном начисле­нии постоянной суммы амортизации на протяжении срока полез­ной службы объекта. Второй метод предусматривает начисление наи­больших сумм амортизации в начальных периодах использования объекта и постепенное уменьшение сумм амортизации на протяже­нии срока полезной службы актива. В соответствии с третьим ме­тодом амортизация рассчитывается в зависимости от ожидаемого объема использования актива или выпуска продукции.

Из МСФО 16 следует, что компания должна выбирать метод начис­ления амортизации на основе предполагаемой схемы извлечения из актива экономических выгод и последовательно применять его из пе­риода в период, если только эта предполагаемая схема не меняется.

Примененный по отношению к активу метод амортизации реко­мендуется периодически пересматривать. При этом каждое суще­ственное изменение в подходе к амортизации актива (к схеме полу­чения экономических выгод от его использования) будет отражаться на финансовом результате компании. Такое изменение будет учиты­ваться в качестве изменения бухгалтерских оценок в соответствии с МСФО 8.

ПБУ 6/01, так же как и МСФО 16, рассматривает амортизацию как механизм погашения стоимости объектов основных средств. Согласно этому Положению не подлежат амортизации объекты ос­новных средств, потребительские свойства которых с течением вре­мени не изменяются, — земельные участки и объекты природополь­зования. Данная регламентация соответствует МСФО 16.

В ПБУ 6/01 приводится отсутствующий в МСФО 16 перечень объектов основных средств, по которым амортизация не начисляет­ся: объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства, продук­тивный скот и многолетние насаждения, не достигшие эксплуата­ционного возраста. Кроме того, российскими правилами разреша­ется учитывать в составе материально-производственных запасов и списывать в расходы (без начисления амортизации) по мере отпуска в эксплуатацию имущественные объекты стоимостью до 20 тыс. руб., что также не соответствует МСФО 16. Для МСФО 16 вообще не ха­рактерно применение числовых критериев.

ПБУ 6/01 предусматривает более широкий диапазон методов на­числения амортизации, предписывая помимо перечисленных выше способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного ис­пользования, применение которого на практике существенно услож­няет процесс трансформации отчетности.

Также ПБУ 6/01 отличается от МСФО 16 тем, что им не преду­смотрено требование пересмотра метода начисления амортизации, что согласно МСФО 16 является необходимым условием.

По международным и отечественным правилам амортизацион­ные отчисления за каждый период признаются расходами, если они не включаются в балансовую стоимость другого актива. Например, при переработке товарно-материальных запасов амортизация, начис­ленная на здание и оборудование, включается в себестоимость вновь созданных запасов.

5. Выбытие основных средств.

Согласно МСФО объект основных средств должен быть списан с баланса при его выбытии, а также в случае, когда от его дальнейшей эксплуатации не ожидается получе­ния экономических выгод. Неиспользуемые основные средства, пред­назначенные для выбытия, должны учитываться либо по балансо­вой стоимости, либо по возможной цене продажи в зависимости от того, какое значение меньше. Разность между суммой чистых по­ступлений и балансовой (остаточной) стоимостью, возникающая при выбытии объекта основных средств, признается прибылью (убыт­ком) отчетного года.

Подобный порядок отражения выбытия объектов основных средств предусмотрен и российскими учетными стандартами.

Таблица 1

Сравнительный анализ российских и международных правил учета основных средств

Результаты выполненного сравнительного анализа российских и международных правил учета основных средств представлены в табл. 1. Несмотря на очевидное сближение российских правил учета основных средств с требованиями МСФО, до сих пор в них сохра­няется ряд отличий, которые ведут к существенным расхождениям в отчетных данных, составленных по российским и международным учетным стандартам.

Раскрытие информации об основных средствах в примечаниях к финансовой отчетности. Для каждой группы основных средств следу­ет указать:

• способы оценки балансовой стоимости;

• применяемые методы начисления амортизации;

• сроки полезной службы или используемые нормы амортиза­ции;

• балансовую стоимость до вычета амортизации;

сумму начисленной амортизации на начало и конец периода.

Если объект основных средств отражается в отчетности по пере­оцененной стоимости, необходимо указать:

• способ переоценки активов;

• дату переоценки активов;

• привлекался ли независимый переоценщик;

• балансовую стоимость активов (по каждой группе отдельно), которая отражалась бы в финансовой отчетности в отсутствие переоценки;

• результат переоценки.