| Місце управлінського обліку в системі облікової інформації
1. Порівняльна характеристика управлінського та фінансового обліку (взаємозв’язок між фінанасовим і управлінським (внутрішньогосподарським) обліком).
2. Чинники (фактори), які впливають на побудову внутрішньогосподарського обліку затрат та доходів.
3. Групування чинників (факторів) процесу виробництва за технологією.
4. Висновки.
Сучасне підприємство зі своєю складною структурою виробництва виступає в економіці динамічним об’єктом господарства і представляє закінчену (завершену) систему з певними (визначеними) внутрішніми і зовнішніми цілями. Вони визначають склад і зміст інформації, котра формується і обробляється на підприємстві.
Управлінський облік, будучи продовженням фінансового обліку, має з ним реальний, справжній взаємозв’язок і певні відмінності.
Взаємодія управлінського і бухалтерського обліку досягається на основі наступності (послідовності) і комплексного використання первинної інформації, єдності норм і нормативів, а також єдності нормативно-довідкової інформації в цілому, доповнення інформації одного виду обліку даними другого, одноразової фіксації всієї вихідної змінної інформації в первинному обліку, взаємопроникнення методів або їх елементів, наближення облікової інформації до місць прийняття рішень, єдиного підходу до розробки задач управлінського і фінансового обліку виробництва при проектуванні або удосконаленні систем автоматизованого управління виробництвом.
На мал 2.4 (див. на с.9) представлені (наведені) передбачувані методологічні основи взаємозв’язку фінансового і управлінського обліку, котрі розглянуті на прикладі обліку виробництва.
Незважаючи на те, що в кожному з видів обліку присутні (притаманні) свої особливості, вони мають загальні характеристики в принципах побудови, використовуючих методах і , що найбільш важливо, в управлінському і фінансовому обліку в процесі поточного управління виробництвом в якості єдиних об’єктів виступають засоби праці і сама праця, тобто матеріальні і трудові ресурси.
Між внутрішньогосподарським та фінансовим бухгалтерським обліком є дуже багато спільного. Насамперед ідеться про такі характеристики:
1) єдина система первинного обліку;
2) єдині принципи побудови обліку як двоїстого процесу;
3) єдине професійне середовище та інші.
Розглянемо більш детально риси подібності управлінського та фінансового обліку:
1. І управлінський, і фінансовий облік грунтується на єдиній системі збирання і первинної обробки облікової інформації: цю систему називають також “первинним обліком” або “обліком першого поверху”. Саме на рівні первинного обліку відбувається реєстрація окремих господарських подій або фіксація певних чинників, пов’язаних з цими подіями. Надалі ця інформація узагальнюєтся і обробляється у системах управлінського та фінансового обліку відповідно до їх цільового призначення.
2. Як уже зазначалося вище, управлінський облік не керується загальноприйнятими бухгалтерськими стандартами. Але основоположні принципи, що лежать в основі цих стандартів, часто діють і щодо управлінського обліку. Наприклад, обліковий постулат “достовірність облікових даних” знаходить своє безпосереднє відобораження у фінансовому обліку, де є жорстка вимога щодо точності та перевіреності його даних. В управлінському обліку поняття точності відносне. Проте разом з тим безсумнівно, що управлінський апарат у своїй діяльності не може керуватися виключно не перевіреними і суб’єктивними даними та оцінками.
3. І управлінський, і фінансовий облік значною мірою грунтується на концепції відповідності в управлінні. Ієрархія відповідальності у фінансовому обліку в основному існує у вигляді “власники – вищий менеджмент”, а в управлінському – охоплює всі рівні від вищого менеджменту до окремого працівника, який відповідає за здійснені ним витрати.
Об’єкти Методи Принципи
Мал.2.4.Методологічні основи взаємозв’язку фінансового і управлінського обліку
4. Дані управлінського, і фінансового обліку використовуються для прийняття рішень: управлінського – менеджерами підприємства; фінансового – акціонерами, кредиторами, інвесторами, податковими органами та ін. Обидва класи рішень у кінцевому підсумку впливають на діяльність підприємства: рішення менеджерів – безпосередньо; зовнішніх чинників – опосередковано.
5. І управлінський, і фінансовий облік входять в одне професійне середовище, де як окремі сектори можна виділити також бюджетний облік та бухгалтерську освіту. Професіонали вищої кваліфікації на відміну від вузьких фахівців є універсалами і їх діяльність відзначається високим ступенем диверсифікації.
Обидва види обліку грали і відіграють регулюючу роль і несуть в собі елементи такої системи, котра передбачає прямі і зворотні зв’язки при виконанні функцій спостереження, вимірювання різних характеристик виробництва або його окремих частин, обробки інформації за даними первинної документації. Підтвердженням тому служить рух звітної документації між підрозділами і службами підприємства і бухгалтерією.
Порівнюючі фінансовий і управлінський облік, можна виділити в них і відмінності. З метою подальшого дослідження проведемо порівняльний аналіз фінансового та управлінського обліку, зіставивши конкретні ознаки обох систем (див.табл.2.1). На мал.2.7 відмінні (характерні) ознаки кожного виду обліку згруповані відносно характеристик інформації.
Ступінь регламентації
За рішенням адмінстрації (необов’язковий) Обов’язковість ведення
Точність інформації
Багато приблизних оцінок Незначні відхилення в відображенні даних для зовнішніх користувачів
Масштаби інформації
Центри відповідальності, продукти, Підприємство в цілому
зони збуту і т.п.
Мета обліку
Забезпечити інформацією внутрішніх Складання звітності для зовнішніх
користувачіів для планування і користувачів інформації
управління
Користувачі інформації
Група працівників управлінського- Група працівників, які не входять в
персоналу, які входять в склад склад підприємства – зовнішні
підприємства – внутрішніх користувачі
користувачів
Принципи обліку
Корисність інформації для Загальноприйняті, стандарти-
прийняття рішень безвідносно зовані принципи обліку
до норм і юридичних вимог
Структура обліку
Немає базисної рівності. Три види Базисна рівність: активи = зо-
об’єктів: доходи, витрати, активи в’язання + власний капітал
По часу співвідношення інформації
Минулий і майбутній час, за певний Минулий час, за певний період
(визначений) і на певний час
Форми вираження інформації
Грошове і натуральне вираження Грошове вираження продукту обліку
продукту обліку
Частота подачі інформації
Визначається завданнями, найчастіше – Квартальна, річна
щотижнева, декадна, щомісячна
Строки надання користувачам
По мірі закінчення звітного періоду Через кілька тижнів або місяців по
(щоденно – на наступний ранок і т.п) закінченні звітного періоду (кварта –
льна – 30 числа наступного місяця після закінчення квартала і т.п.)
Ступінь відповідальності
Дисциплінарна відповідальність Адміністративна відповідальність
(зауваження, догана і т.д.) (штраф і т.д.) по закону
Мал.2.7. Відмінні (характерні) ознаки кожного виду обліку
Ступінь регламентації. Ведення фінансового обліку є обов’язковим для кожного підприємства. Законом встановлюються вимоги до фінансової інформації. Регламентуються форми звітності і їх зміст, порядок розрахунку показників.
Ведення управлінського обліку залежить від волі адміністрації. Дирекція може здійснювати управлінський облік, керуючись принципом доцільності. Ніхто не вправі вказувати, в якій формі повинен бути організований облік і яким чином він буде здійснюватися. Збір і обробка інформації рахуються доцільними, якщо її цінність для управління вище вартості отримання.
Точність інформаціії. Оскільки менеджерам необхідна часто термінова (негайна) інформація, то для прийняття рішень використовуються приблизні (наближені) оцінки. Вимоги до точності в управлінському обліку послаблені в сторону (бік) прискорення отримання інформаціії. В той час як фінансовий облік базується на точності інформації, законом регламентуються не тільки обмеження, але і вимоги. Фінансові звіти готуються для зовнішніх користувачів, тобто людей, які не працюють на підприємстві. Інформаціія, що міститься в фінансових звітах, відображає операції, котрі вже здійснені, і тому вона піддається перевірці і оцінці надійності.
Управлінський облік, об’єднуючи планування і прийняття управлінських рішень, в більшій мірі (степені) спрямований (направлений, націлений) в майбутнє. Точність інформації, що вже пройшла (минулої), хоча і служить для визначення тенденцій, заміняється суб’єктивними оцінками майбутніх подій.
Масштаби інформації. Фінансові звіти узагальнюють інформацію про діяльність всього підприємства. В деяких випадках (коли підприємство або розміщене в різних регіонах, або має декілька видів діяльності) складаються окремі фінансові звіти або розрахунки за галузями, видами діяльності.
Управлінський облік може бути обмежений рамками підрозділів підприємства. Інформація міститься в звітах про окремі вироби, види діяльності, результати організаційних підрозділів, центрів відповідальності.
Мета обліку – основна (основоположна) ознака відмітної характеристики. Призначення фінансового обліку – складання фінансової звітності зовнішнім користувачам інформації. Мета рахується досягнутою, якщо документи складені і представлені (доставлені, подані) за призначенням.
Управлінський облік забезпечує збір і обробку інформації з метою планування, управління і контролю.
Користувачі інформації визначають основний зміст кожного виду обліку. Споживачі фінансової інформації – акціонери, кредитори, податкові органи, позабюджетні фонди, органи влади. Це юридичні і фізичні особи, котрі знаходяться в певних відносинах з підприємством, яке підготувало звіт. Керівники підприємтва несуть відповідальність за підготовку фінансових звітів, але самі цією інформацією користуються в обмеженій степені (мірі).
Для порівняння аналітичні звіти, які складаються в бухгалтерії підприємства, використовуються конкретними особами – управлінцями різних рівнів, котрі несуть відповідальність за певну діяльність. До прикладу, інформація про затрати може бути використана для: визначення собівартості продукції, аналізу собівартості виробів; складання кошторисів проведення майбутніх операцій, складання поточних і оперативних звітів центрів відповідальності з наступною оцінкою результатів роботи; прийняття короткострокових рішень і аналізу кошторисів капітальних вкладень; довгострокового планування діяльності підприємтсва.
Запити більшості зовнішніх користувачів інформації характеризуються однотипністю. А особи, які користуються даними управлінського обліку, як правило, відомі, і на їх специфічні запити буде орієнтована система цього виду обліку.
Принципи обліку. Фінансовий облік будується на основі загальноприйнятих норм і стандартів бухгалтерського обліку. Цей принцип дозволяє зовнішнім користувачам інформації проводити порівняння і співставлення. Крім того, користувачі повинні бути впевнені, що облік ведеться по загальноприйнятому порядку, дякуючи чому він в достатній степені (мірі) достовірний.
Безвідносно до норм і юридичних вимог організується управлінський облік. Основний принцип роботи управлінського апарату полягає в виборі тих правил, принципів, прийомів, котрі приносять користь і є корисними при прийнятті рішень. Використовувана практика або техніка обліку повинна давати корисну інформацію.
Структура обліку залежить від використання базисних установок. В фінансовому обліку використовується наступна базисна рівність:
Активи = Зобов’язання + Власний капітал
Управлінський облік не має єдиної подібної (схожої) рівності. Його структура визначена превалюючими трьома видами об’єктів: доходи, витрати, активи. Будь-яка схема управлінського обліку оперує цими поняттями в (при):
1) обліку повної собівартості;
2) диференційованому обліку;
3) обліку за центрами відповідальності.
За часом співвідношення. Інформація, що відображена в фінансових звітах, показує результат здійснених фактів (що мали місце, відбулися) і господарських операцій за певний (визначений) період часу. Інформація фінансового обліку використовується в управлінському обліку при плануванні і прогнозі. Однак в структуру управлінського обліку, крім того, попадає інформація, спрямована і до майбутнього. Мета фінансового обліку – показати, “як це було”, а управлінського – “як це повинно бути". При цьому найбільша увага приділяється оцінкам майбутніх періодів.
Форма вираження інформації. Кінцевим продуктом (результатом) фінансового обліку є фінансові документи, котрі складаються в грошовому вираженні. Господарські операції вже здійснені і об’єктивно виміряні в грошових одиницях відповідного періоду на рахунках бухгалтерського обліку.
Сальдо всіх рахунків, які включені в головну книгу, показують в фінансовій звітності.
Управлінський облік скоріше є засобом, ніж продуктом. В ньому в якості основи для аналізу фігурують такі поняття, як: нормо-година, трудовий час, час роботи машини (година роботи машини, трудова година), натуральні вимірники обсягу виробництва. При виборі вимірника керуються також принципом його корисності в даній ситуації. Наприклад, в управлінському обліку відображається кількість матеріалів, їх вартість по кожній поставці і від кожного постачальника, кількість реалізоваих виробів, їх вартість і т.д.
Частота надання (подачі) інформації. Для зовнішніх користувачів інформації фінансові звіти готуються на регулярній основі: щомісячно, щоквартально, щорічно. За підсумками року складають повний фінансовий звіт, менш детальні звіти – за підсумками кварталу, за підсумками місяця – окремі розрахунки (показники).
На відміну від фінансового обліку і звітності в управлінському обліку звіти можуть складатися як на регулярній основі, так по (за) запиту. Наприклад, внутрішня звітність про використання матеріалів складається щомісячно; результати розкрою матеріалів відображаються в картках розкрою по кожній партії розкроюючого матеріалу, тобто практично раз в (за) зміну. За запитом можуть бути складені документи на розхід (витрату) особливо дефіцитних матеріалів.
Частота подачі (надання) інформації залежить від вимог користувача і повинна підготовлюватися в потрібний для нього час. Тому частина інформації збирається і обробляється негайно (відразу).
Терміни надання інформації користувачам регламентуються в фінансовому обліку і встановлюються адміністрацією для управлінських звітів. Оскільки дані фінансового обліку вимагають вивірки (вивірення, перевірки, звірки) бухгалтерами фінансової бухгалтерії і перевірки зовнішніми аудиторами, то проходить декілька тижнів (при квартальних термінах) або декілька місяців (при річних термінах). До того ж, необхідний час на друкування і розповсюдження звітності.
Звіти по управлінському обліку можуть складатися щоквартально, щомісячно, щотижня, щоденно, так як містять інформацію, яка вимагає негайних дій.
Ступінь (міра) відповідальності. Часто податкові органи накладають штрафні санкції за порушення встановлених правил ведення фінансового обліку. В майбутньому, ймовірно, акціонери і кредитори за викривлення звітності для зовнішніх користувачів будуть звертатися в суд.
Дані управлінського обліку, як було зазначено (відмічено) раніше, не призначені для широкої громадськості і часто наближені (приблизні). Тому за рішення, котрі адміністрацією були визнані неправильними, несе відповідальність менеджер.
Слід відмітити, що дисциплінарна відповідальність застосовується до менеджерів за певні вчинки, але не за якісь дані управлінського обліку.
Таким чином, недивлячись на відмінності між фінансовим і управлінським обліком існує подібність (схожість), котра проявляється через елементи методу, об’єкти обліку і єдинство (єдність) вихідної інофрмації.
Розбіжності між внутрішньогосподарським (в) та фінансовим (ф) бухгалтерським обліком за Сопком В. стосуються таких характеристик:
1) користувачі: зовнішні (ф), внутрішні(в);
2) обов’язковість ведення: обов’язковий (ф), необов’язковий (в);
3) звітність: повна фінансова звітність (ф), короткотермінова сегментна звітність (в);
4) залежність від внутрішньої побудови діяльності: незалежить (ф), залежить (в);
5) свобода вибору ведення обліку: суворо відповідно до законодавства (ф), вільний вибір (в);
6) відображення часу: сувора фінансова історія підприємства (ф), акцентування на майбутнє (в);
7) критерій точності: абсолютна точність (ф), можливі відхилення (в);
8) базисна структура: теорія двоїстості: актив = пасиву (ф), облік за центрами відповідальності (в).
Визначення спільностей та розбіжностей між бухгалтерським фінансовим та внутрішньогосподарським обліком дає змогу константувати: попри єдність принципів побудови та документування внутрішньогосподарський облік будується цілком автономно. Ця автономність настільки велика, а індивідуальність настільки жорстока що, наприклад, на двох підприємствах, які випускають одну й ту саму продукцію, але за різними технологіями, побудова внутрішньогосподарського обліку різна. Наведемо найпростіший приклад. Два хлібозаводи, перший має дежеву (перервну) технологію тістоприготування, а другий устаткування з безперервного тістоприготування. На цих заводах будуть дві різні системи внутрішньогосподарського обліку, бо контроль затрат за єдиною системою неможливий.
Це вимагає визначити чинники побудови внутрішньогосподарського обіку затрат та доходів (див.пит. 1.5, 1.6).
Досвід роботи західних країн з ринковою економікою (США, ФРН, Франція, Японія та ін.) показує, що розмежування бухгалтерії на дві частини – фінансову і управлінську, сприяло підвищенню рівня економічної роботи фірм і досягненню основної мети – зростання прибутків і , відповідно, зменшення затрат, що дає їм змогу виживати в жорстокій конкурентній боротьбі.
Суттєвим недоліком вітчизняної системи бухгалтерського обліку є те, що вона не задовольняє потреби зовнішніх і внутрішніх користувачів.
Ринковій системі управління затратами і результатом має відповідати певна система обліку, яка включала б два рівні обліку затрат і результатів, а саме: фінансовий облік затрат і результатів та управлінський облік затрат і результатів. На першому рівні розв’язуються завдання, які забезпечують взаємовідносини підприємства із зовнішніми користувачами та дають відображення затрат і результатів у цілому по підприємству. На другому рівні розв’язуються завдання, що забезпечують взаємовідносини підприємства з внутрішніми користувачами та дають відображення затрат і результатів по центрах відповідальності, видах діяльності, видах продукції тощо. Вирішення наведеної сукупності завдань є можливим лише за наявності сформованих двох взаємозв’язаних структур – фінансової і управлінської бухгалтерії. Взаємозв’язок управлінського і фінансового обліку можна подати у вигляді схеми (див.мал.2.8.).
Мал.2.8. Взаємозв’язок управлінського і фінансового обліку
Розподіл обліку на фінансовий і управлінський сприятиме, по-перше, посиленню управлінської орієнтації фінансового обліку і, по-друге, спрямовується на конкретні фінансові результати, що сприятиме реалізації системи на основі моделі “затрати – випуск – результат”.
Види обліку
В країнах з розвинутою ринковою економікою переважно розрізняють фінансовий і управлінський облік.
Управлінський облік Фінансовий облік
А. Внутрішньогосподарський виробничий облік; Б. Внутрішньогосподарський фінансовий облік; В. Фінансовий облік для зовнішніх користувачів інформації; Г. В тому числі податковий облік.
Мал.
Схема взаємозв’язку управлінського та фінансового обліку
Фінансовий облік охоплює інформацію, яка формується в сфері грошового процесу. В основному він орієнтований на зовнішніх користувачів, але використовується також для внутрішнього управління підприємством. Тому досить часто його називають також зовнішнім обліком. Ведення фінансового обліку, як правило, чітко регламентовано. Результатом фінансового обліку є складання періодичної, обов”язкової звітності, котра надається (представляється) підприємством фіскальним державним органам, власникам і іншим зацікавленим користувачам.
Управлінський облік охоплює ті види облікової інформації, котрі необхідні для управління в межах підприємства. Основна мета управлінського обліку – забезпечення інформацією менеджерів підприємства, які відповідальні за конкретні сфери і види діяльності. Норми і правила його ведення встановлюються самим підприємством.
В управлінському обліку окремо виділяється виробничий облік. Його об”єктом є реальний процес як сукупність факторів виробництва. В виробничому обліку відображається кожна документально оформлена господарська операція як рух вартості.
Основні завдання виробничого обліку полягають в наступному:
1) документування і звітність. Всі господарські операції систематизуються на основі документів по часу і суті для того, щоб стан підприємства можна було представити за різними ознаками: майнове, боргове, степінь (міра) ефективності;
2) економічний контроль. Облік повинен дати можливість в будь-який момент контролювати економіку і рентабельність виробництва;
3) планування. Облік повинен надати дані для прийняття управлінський рішень, наприклад, для вибору інвестиційних проектів, ціноутворення , планової політики і т.д.
В зв”язку особливими завданнями фінансового і виробничого обліку в сучасній ринковій економіці раніше єдина бухгалтерія все більше поділяється на дві бухгалтерії: фінансову і виробничу (див. мал.).
Складання фінансової Калькулювання затрат
звітності на виробництво
Контроль за фінансовими
активами Контроль за виробничою
діяльністю
Податкове планування
Мал. Виробнича і фінансова бухгалтерія в системі управління підприємтством.
|
