МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ УКРАЇНИ

ХАРКІВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ

КОНСПЕКТ ЛЕКЦІЙ

З НАВЧАЛЬНОЇ ДИСЦИПЛІНИ

“ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК І ЗВІТНІСТЬ”

для студентів спеціальності 6.050100 “Оподаткування”

всіх форм навчання

Харків, ХНЕУ 2006

Іванов Ю. Б., Найденко О.Є. Конспект лекцій з навчальної дисципліни “Податковий облік і звітність” для студентів спеціальності 6.050100 “Оподаткування” всіх форм навчання – Харків: ВД “ІНЖЕК”, 2006, – 144 с.

В конспекті лекцій розкриваються основні аспекти ведення податкового обліку та звітності на підприємстві. Особливу увагу присвячено питанням заповнення податкової звітності з різних податків, зборів й обов’язкових платежів.

Рекомендовано для студентів за спеціальностями “Оподаткування”, “Облік і аудит”, “Фінанси”.

Затверджено на засіданні кафедри оподаткування.

Протокол № 14 від 13.06. 2006 р.

ЗМІСТ

Стор.

Вступ 4

Тематичний план навчальної дисципліни 8

Тема 1. Податковий облік, його зміст та організація на підприємстві

1.1. Поняття податкового обліку та його основні характеристики

1.2. Предмет податкового обліку та методи його ведення на підприємстві 9

Тема 2. Взаємозв’язок та відмінності фінансового, управлінського та податкового обліку

2.1. Поняття фінансового, управлінського та податкового обліку

2.2. Взаємозв’язок та розбіжності бухгалтерського і податкового обліку

2.3. Моделі співіснування бухгалтерського і податкового обліку за кордоном. Види податкового обліку 14

Тема 3. Загальні вимоги до податкової звітності

3.1. Поняття податкової звітності

3.2. Податкова декларація. порядок та терміни подання податкової звітності

3.3. Зберігання документів 22

Тема 4. Податковий облік з податку на прибуток

4.1. Розвиток прибуткового оподаткування підприємств в Україні

4.2. Порівняльна характеристика відображення валових доходів в податковому обліку та доходів в бухгалтерському обліку

4.3. Порівняльна характеристика відображення валових витрат в податковому обліку та витрат в бухгалтерському обліку

4.4. Облік приросту (убутку)балансової вартості товарів

4.5. Правила ведення податкового обліку

4.6. Податковий облік амортизації основних фондів

4.7. Декларація з податку на прибутокпідприємств 28

Тема 5. Податковий облік та звітність з податку на додану вартість і акцизного збору

5.1. Реєстрація платників ПДВ

5.2. Методи обліку податкового зобов’язання та податкового кредиту з ПДВ

5.3. Податкова накладна

5.4. Реєстр отриманих та виданих податкових накладних

5.5. Декларація з ПДВ

5.6. Податковий облік з акцизного збору

5.7. Звітність з акцизного збору58

Тема 6. Податковий облік податку з доходів фізичних осіб

6.1. Документальне підтвердження права на податковий кредит

6.2. Документальне підтвердження права на податкову соціальну пільгу

6.3. Порядокведення обліку доходів і витрат для визначення загального річного оподатковуваного доходу

6.4. Порядок подання річної декларації про майновий стан і доходи

6.5. Порядок заповнення та подання податкового розрахунку за формою 1ДФ

Тема 7. Податковий облік та звітність з інших податків та зборів й обов’язкових платежів

7.1. Податковий облік плати за землю

7.2. Податковий облік податку з власників транспортних засобів

7.3. Податковий облік збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства 94

Тема 8. Особливості податкового обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва

8.1. Податковий облік та звітність суб’єктів малого підприємництва – юридичних осіб

8.2. Податковий облік та звітність суб’єктів малого підприємництва – фізичних осіб 110

Література 121

Додатки 127

ВСТУП

Реформування економіки України зумовило значні зміни фінансового механізму її регулювання, зокрема податкової системи. Ця система стала однією з найважливіших у фінансових відносинах між державою і суб'єктами господарювання. До того ж вона є різноплановою і впливає практично на всі аспекти діяльності підприємств. Діюча податкова система постійно удосконалюється, що свідчить про намагання запровадити ефективно діючі відносини між державою і підприємствами, які поряд із формуванням бюджету, забезпечували б стимулювання і розвиток виробництва. З цією метою у законодавчому порядку визначено багатоваріантну систему оподаткування, яка включає прямі та непрямі податки, податкові платежі, для визначення яких застосовуються специфічні бази та механізми обчислення, вони покриваються з різних джерел: прибутку чи витрат виробництва. Облікове забезпечення звітності про податки і податкові платежі є надзвичайно важливим, якщо до того ж врахувати доволі жорстку систему фінансових санкцій, що застосовують до підприємств, керівників і бухгалтерів при виявленні помилок і викривлень при їх обчисленні.

Не дивлячись на те, що податковий облік поєднується з традиційною системою фінансового обліку, його не можна вважати лише складовою частиною останнього, оскільки суттєві особливості економічних категорій, які тут використовуються, зумовлюють значні відмінності не тільки первинних документів, аналітичних реєстрів, взаємозв'язку рахунків, але і методики організації цього процесу. Мова насамперед іде про відмінність у визначенні валових витрат, валових доходів і оподатковуваного прибутку у податковому обліку від відображення витрат, доходів і результатів діяльності у фінансовому обліку. Значно відрізняється податковий і фінансовий облік основних засобів, їх амортизації, операцій з оперативної та фінансової оренди (лізингу), бартерних (товарообмінних) операцій та ін. Облік податку на додану вартість суттєво відрізняється від фінансового обліку взаєморозрахунків із бюджетом за цим видом платежів як специфічними первинними документами, так і аналітичними реєстрами, кореспонденцією рахунків. В результаті, податкова і фінансова звітність складаються на основі різних реєстрів аналітичного обліку, методика їх складання має суттєві відмінності.

Однією з основних умов ефективної діяльності підприємства є своєчасне та вірне здійснення обліку податкових операцій та їх відображення у податковій звітності. Правильний підхід до відображення в податковому обліку операцій платника податків є основою вірного їх відображення в податковій звітності. Тому навчальна дисципліна “Податковий облік та звітність” є важливою для підготовки бакалаврів за спеціальністю 6.050100 “Оподаткування”.

Навчальну дисципліну “Податковий облік та звітність” віднесено до групи вибіркових дисциплін циклу професійно підготовки бакалаврів за спеціальністю – 6.050100 “Оподаткування”. Вона є невід’ємною частиною циклу економічних дисциплін, необхідних робітникам бухгалтерських та податкових підрозділів підприємств незалежно від форми власності та організаційно-правової форми господарювання. Програму навчальної дисципліни розроблено у відповідності до вимог галузевого стандарту вищої освіти на базі освітньо-професійної програми підготовки бакалавра.

Мета дисципліни – надання студентам необхідних теоретичних основ, методичних рекомендацій і практичних навичок щодо розрахунку податкових зобов’язань з різних податків, зборів та обов’язкових платежів.

Для досягнення мети поставлені такі основні завдання:

вивчення основних законодавчих та нормативних актів, які регламентують питання податкового обліку та податкової звітності;

розгляд взаємозв’язку та суперечностей між бухгалтерським та податковим обліком;

ознайомлення з основними складовими податкового обліку: предмет, завдання, функції;

вивчення та характеристика загальних вимог, які ставляться до податкової звітності;

ознайомлення з порядком ведення податкового обліку та звітності на підприємстві;

Предметом навчальної дисципліни є вивчення теоретичних основ та методичних рекомендацій щодо ведення податкового обліку та звітності з різних податків, зборів та обов’язкових платежів платниками податків.

З метою найкращого засвоєння навчального матеріалу дисципліни студенти повинні до його початку опанувати знання і навички в галузі загальної економічної теорії, фінансів, макроекономіки, економіки, вміти простежити вплив економічних важелів державного управління економікою на основні фінансово-економічні показники роботи підприємств та їх фінансовий стан. Цю дисципліну вивчають студенти, оволодівши знаннями з таких спеціальних дисциплін, як “Основи оподаткування”, ”Податкова система України”.

В результаті вивчення навчальної дисципліни студенти повинні знати:

основні законодавчі та нормативні акти, якими регламентується питання податкового обліку та звітності;

основні спільні риси та відмінності між бухгалтерським та податковим обліком;

економічну сутність податкового обліку, його предмет, задачі та функції;

загальні вимоги, які ставляться до податкової звітності;

методи податкового обліку;

організацію обліку податків, зборів та обов’язкових платежів та порядок складання податкової звітності за ними;

порядок ведення податкового обліку суб’єктами малого підприємництва та складання ними податкової звітності.

вміти:

використовувати основні законодавчі та нормативні акти, які регламентують порядок ведення податкового обліку та звітності на підприємстві;

пояснювати взаємозв’язок та відмінності податкового та бухгалтерського обліку;

вести податковий облік різних податків та зборів;

складати основні види податкової звітності.

ТЕМАТИЧНИЙ ПЛАН НАВЧАЛЬНОЇ ДИСЦИПЛІНИ

З самого початку вивчення дисципліни кожен студент має бути ознайомлений як з програмою дисципліни і формами організації навчання, так і зі структурою, змістом та обсягом кожного з її навчальних модулів, а також усіма видами контролю та методикою оцінювання навчальної роботи. Навчальний процес здійснюється у таких формах: лекційні, семінарські та практичні заняття, виконання індивідуального завдання, самостійна робота студентів, контрольні заходи.

Тематичний план даної дисципліни складається з двох модулів (табл. 1).

Таблиця 1

Структура залікового кредиту навчальної дисципліни

Тема 1. ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК, ЙОГО ЗМІСТ ТА ОРГАНІЗАЦІЯ НА ПІДПРИЄМСТВІ

1.1. Поняття податкового обліку та його основні характеристики

Реформування економіки України зумовило необхідність приведення вітчизняного обліку у відповідність до загальноприйнятих принципів організації, бо відмінності вітчизняної системи від діючої в економічно розвинутих країнах світу ускладнює інтеграцію нашої держави у міжнародну економіку, не сприяє залученню іноземних інвестицій в Україну. Тому прийнято ряд кардинальних заходів щодо реформування методології і методики організації бухгалтерського обліку на підприємствах.

Зокрема затверджено новий План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, низку Положень (стандартів), що максимально наближені до міжнародних і дають можливість чіткого поділу обліку на фінансовий і управлінський, як це прийнято у економічно розвинутих країнах світу.

Разом із тим особливості податкового законодавства України зумовили необхідність ведення податкового обліку, який потрібний для поглиблен­ня інформативності фінансового обліку, оскільки на основі даних лише фінансового чи управлінського обліку неможливо досягти достовірного забезпечення податкової звітності.

У зв’язку з внесенням змін до Законів України “Про оподаткування прибутку підприємств” [3]і “Про податок на додану вартість” [4] в 1997 році законодавчо врегульовані правила ведення податкового обліку. Але, основним недоліком існуючого податкового законодавства України є відсутність у ньому визначення терміну “податковий облік”.

Податковий облік – це система збору, реєстрації, узагальнення, зберігання та передачі інформації для визначення податкової бази з податків на основі даних первинних документів, згрупованих відповідно з порядком, передбаченим діючим податковим законодавством [42]. Як правило, податковий облік здійснюється шляхом суцільного, безперервного та документального обліку господарських операцій, пов’язаних з визначенням податкової бази з конкретного податку.

Податковий облік ведеться з метою формування повної та достовірної інформації про господарські операції, що були проведені платником протягом звітного періоду з метою оподаткування, а також забезпечення інформацією внутрішніх та зовнішніх користувачів для контролю за вірністю нарахування, повнотою та своєчасністю перерахування податків.

Податковий облік має трьохрівневу структуру [58]: 1 – рівень первинних облікових документів; 2 – рівень податкових регістрів; 3 –рівень податкової звітності з кожного податку (збору).

Первинний документ – це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення [5].

Форми первинних документів податкового обліку можуть бути встановлені діючим податковим законодавством (податкові накладні). Якщо форми первинних документів податкового обліку не встановлені, то замість них використовуються первинні облікові документи бухгалтерського обліку. Платник податку може розробити первинні документи податкового обліку самостійно (довідки бухгалтера, податкові розрахунки, пояснювальні записки).

До первинних документів бухгалтерського обліку пред’являються такі вимоги:

1. Вони мають бути складені під час здійснення господарської операції, або після її закінчення. Для забезпечення більш ефективної обробки даних на основі первинних документів складаються узагальнюючі облікові документи (матеріальний звіт).

2. Первинні та узагальнюючі облікові документи складаються на паперових чи машинних носіях і повинні мати такі обов’язкові реквізити [5]: назва документа; дата та місце складання; назва підприємства; зміст та обсяг та одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції та правильність її оформлення; особистий підпис особи, яка приймала участь в здійсненні господарської операції.

Господарська операція – дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства [5].

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов’язкові реквізити [5]:

1) назву документа (форми);

2) дату і місце складання;

3) назву підприємства, від імені якого складено документ;

4) зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

5) посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції та правильність її складання;

6) особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Другий рівень податкового обліку регламентовано тільки за єдиним податком, податком на додану вартість та податком з доходів фізичних осіб.

Податкові регістри – це форми систематизації даних податкового обліку за звітний (податковий) період, які згруповані відповідно до вимог податкового законодавства.

Податкові регістри призначені для систематизації та накопичення інформації, яка міститься в первинних документах, аналітичних даних податкового обліку для відображення в податковій декларації. Регістри податкового обліку ведуться на паперових чи машинних носіях.

Третім рівнем податкового обліку є податкова звітність з певних податків та зборів, яка складається платником податків виходячи з даних податкового обліку.

1.2. Предметподаткового обліку та методи його ведення на підприємстві

Податковий облік доходів і витрат ведеться платником податку на підставі документально підтверджених даних із застосуванням відповідних правил і форм обліку.

Предметом податкового обліку виступає діяльність підприємства, в результаті якої у платника податків виникають зобов’язання щодо обчислення та сплати податків[55].

У податковому обліку застосовується кілька методів: касовий метод; метод нарахувань; метод першої події; метод останньої події (рис. 1).

Податковий облік доходів і витрат платника податків при застосуванні касового методу здійснюється виходячи з моменту придбання платником податку права користування або розпорядження доходами й часу визнання за ним понесених витрат з моментом фактичного одержання доходів і здійснення витрат. Якщо платник податків одержує доход або здійснює витрати не в грошовій формі, момент одержання такого доходу або здійснення витрат визначається в тім же порядку, що використовується для визначення моменту одержання доходів або здійснення витрат у грошовій формі.

Рис. 1. Методи податкового обліку[44]

Використання касового методу передбачає облік платником податків доходів та витрат, виходячи із часу вступу платника податків у право власності на ці доходи або визнання за ним цих витрат. Моментом одержання доходів вважається момент, коли платник податків фактично придбає право одержання коштів. Як момент одержання доходу визначається момент одержання коштів, а при безготівковому розрахунку – момент надходження коштів на рахунок платника. При поетапному перерахуванні коштів – момент одержання першого платежу.

Моментом здійснення витрат зізнається момент, коли платник податків фактично здійснює ці витрати. При виплаті коштів таким моментом є момент виплати наявних коштів, при безготівковому платежі – момент одержання банком або кредитною установою доручення платника податків перелічити відповідні грошові суми. При здійсненні таких витрат подібний момент визначається по останньому з таких платежів.

У бухгалтерському обліку у відповідності зі ст. 4 Закону України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність” [5] доходи й витрати відображаються в момент їхнього виникнення, незалежно від дати надходження або сплати коштів, тобто по методу нарахувань. У міжнародній практиці переважно використається саме цей метод. Він вважається більш об'єктивним у порівнянні з касовим методом. Застосування касового методу теж допускається, але у виняткових випадках і з певними, додатковими поясненнями.

При використанні методу нарахувань облік доходів і витрат ведеться платником податків, виходячи із часу придбання платником податків права на ці доходи або визнання за ним цих витрат, незалежно від моменту фактичного одержання їм доходів і розрахунків. Якщо платник одержує доходи або здійснює витрати не в грошовій формі, то момент одержання таких доходів або здійснення витрат визначається в такий же спосіб, як і при визначенні моменту одержання доходів або здійснення витрат у грошовій формі[51].

Моментом здійснення витрат при використанні платником податку методу нарахувань визнається момент, коли можливо однозначне визначити суму фінансового зобов'язання.

Метод ведення податкового обліку є незмінним протягом податкового періоду. У Російській Федерації, наприклад, зміна підприємством методу податкового обліку протягом строку податкового періоду допускається тільки в тому випадку, якщо протягом цього періоду підприємство ввійшло до складу консолідованої групи платників податку. Не допускається застосування різних методів обліку доходів і витрат, якщо вони стосуються однотипних операцій платника податку [39].

Ведення податкового обліку забезпечує можливість мати повне уявлення про всі операції, пов'язані з діяльністю платника податку, і про його фінансове становище. Ці операції повинні бути відбиті таким чином, щоб можна було простежити їхній початок, хід і закінчення [53].

На сучасному етапі розвитку податкового обліку в Україні існує два підходи до ведення податкового обліку.

Перший передбачає ведення податкового обліку на основі первинної документації без використання спеціальних регістрів обліку.

Другий підхід передбачає ведення податкового обліку на основі первинної документації у регістрах податкового обліку. Ці підходи не передбачають використання методологічного апарату бухгалтерського обліку (подвійний запис, рахунків синтетичного та аналітичного обліку, балансового узагальнення). Одержання підсумкових даних для складання податкової звітності здійснюється шляхом накопичення й групування даних за окремими ознаками валових доходів та витрат.

ТЕМА 2. ВЗАЄМОЗВ’ЯЗОК ТА ВІДМІННОСТІ , УПРАВЛІНСЬКОГО ТА ПОДАТКОВОГО ОБЛІКУ

2. 1. Поняття фінансового, управлінського та податкового обліку

Перехід України до ринкових відносин, значні перетворення у системі господарювання, зміни відносин власності, управлінні господарськими процесами тощо. Вони не могли не торкнутися і бухгалтерського обліку як системи впорядкованого узагальнення інформації про господарську діяльність, стан і рух майна та зобов’язань підприємств.

Єдина система бухгалтерського обліку поділяється на: системи фінансового, податкового та управлінського, кожний з яких має свою специфіку та різну мету (табл. 2).

Таблиця 2

Відмінні характеристики фінансового, управлінського і податкового обліку [40]

Фінансовий облік – збір даних на рахунках бухгалтерського обліку, для складання фінансової звітності, виявлення фінансових результатів за звітний період[50].

На основі фінансового обліку ведеться управлінський облік, тобто облік витрат виробництва, контроль за ними, прогнозування прибутку. Управлінський облік є основою фінансового менеджменту на підприємстві. Його результати призначені для внутрішнього користування.

Податковий облік призначений для визначення розміру податкових зобов’язань платника податків. Податковий облік організовують в такому порядку, щоб задовольнити потреби управління і служби податкового менеджменту в інформації щодо формування оподаткованої бази підприємства від усіх видів діяльності.

Об’єктами фінансового обліку є господарські процеси, в результаті яких змінюються активи, зобов’язання і капітал підприємства. Об’єктом податкового обліку є господарські операції платника податків і зборів, що відображають виникнення чи зміну об’єкту оподаткування (табл. 3).

Таблиця 3

Об'єкти фінансового та податкового обліку[40]

Предметом фінансового обліку є господарські засоби за їх складом і розміщенням, джерела утворення та їх цільове призначення, господарські процеси, що відбуваються в результаті виробництва продукції, витрати та результати господарської діяльності в цілому.

Податковий облік має дещо вужчий предмет, оскільки господарські засоби фігурують тут в якості об'єкта лише тією мірою, в якій вони пов'язані з визначенням бази оподаткування.

Найбільш всеохоплюючою є система фінансового обліку, тому в ній застосовуються всі елементи методу загальної системи бухгалтерського обліку – рахунки, подвійний запис, документацію, інвентаризацію, оцінку, калькуляцію. Підсистема податкового обліку охоплює значно вужче коло об'єктів.

Документація в системі податкового обліку обмежується первинними документами, податковими накладними, реєстром виданих та отриманих податкових накладних, реєстрами обліку валових доходів і витрат. Інвентаризація власне у податковому обліку не застосовується, хоч її не можна ігнорувати при визначенні приросту (убутку) товарів, інших виробничих запасів. Але здебільшого уточнення залишків товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ) за даними інвентаризації проводять у фінансовому обліку.

Якщо податковий облік ведуть позасистемно, шляхом вибірки даних, тут не застосовуються такі елементи методу бухгалтерського обліку як рахунки і подвійний запис операцій, що до речі, властиве інколи управлінському обліку в окремих країнах. В Україні як фінансовий, так і управлінський облік (а на великих підприємствах це доцільно і щодо податкового обліку) ведуть у системі кореспонденції рахунків подвійним записом.

У бухгалтерському обліку до його поділу на фінансовий і управлінський, а тепер у них застосовуються всі види вимірників – натуральні, трудові, умовні та грошові, то у податковому обліку використовується грошовий та натуральний вимірник.

Податковий і фінансовий облік відрізняються як за первинними документами (податкова накладна – у податковому обліку і товарно-транспортна накладна – у фінансовому обліку), так і за обліковими реєстрами (реєстр податкових накладних, реєстри обліку валових витрат та валових доходів, аналогів яким у фінансовому обліку взагалі немає), звітними документами, податкові форми яких набагато численніші, ніж у фінансовій звітності, термінами подання звітності, які у податковій системі більш оперативні у порівнянні з фінансовою. Зокрема, податкова звітність є місячною, квартальною і річною, у той час як фінансова – лише квартальною і річною. Тут доречно зазначити, що у жодній країні Європейського Союзу на підприємства не покладається обов'язок щоквартального складання фінансової звітності. Правилом є складання річної фінансової звітності. Додаткові обов'язки покладаються лише на ті підприємства, акції яких котируються на біржі, та на банківські установи.

У той же час документи податкової звітності виконують функції первинних документів фінансового обліку, оскільки для складання деяких форм податкової звітності дані фінансового обліку – лише вихідна інформаційна база, а потім ці ж самі форми податкової звітності є основою для записів у аналітичних реєстрах фінансового обліку.

Так, розрахунок плати за землю складається на основі акта на право власності (користування) на землю, а потім цей же розрахунок використовують для записів у реєстрах фінансового обліку. Аналогічно використовують розрахунок податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин, основою для складання якого є інвентарні картки з обліку основних засобів, розрахунок плати за спеціальне використання водних ресурсів, складений за інформацією про наявність споживачів води, норми споживання води та ставки плати.

2.2. Взаємозв’язок та розбіжності бухгалтерського і податкового обліку

Податковий облік має право на існування поряд із фінансовим, але відмінності між ними поглиблюються. Адже особливості системи оподаткування підприємств України зумовлюють специфічні методи і прийоми облікового забезпечення обчислення податків, зборів, платежів, які у фінансовому обліку зараз не застосовуються: розмежування подій на першу та другу, відмінні специфічні економічні категорії валові витрати і валові доходи, відмінна методика списання витрат на ремонти основних фондів, різниця в їх аналітичному обліку, відмінні первинні документи та аналітичні реєстри.

Разом з тим податковий облік нині надто ускладнений, а тому його треба удосконалювати. Але, враховуючи підпорядкованість облікового забезпечення вимогам податкової звітності, яка в свою чергу зумовлена різноманітністю податків, зборів і платежів, таке вдосконалення можливе лише за умови спрощення системи оподаткування підприємств.

Несприйняття податкового обліку певною частиною фахівців зумовлено тим, що коли функції податкового обліку повною мірою виконував бухгалтерський облік ще до його поділу на фінансовий та управлінський. Тепер же сфера фінансового обліку чітко окреслена відповідними положеннями, які не охоплюють предмета податкового обліку, що й зумовлює цілий ряд інших відмінностей, зокрема, у застосуванні елементів методу бухгалтерського обліку (табл. 4).

Таблиця 4

Розбіжності між економічною сутністю операцій і податковим трактуванням подій [52]

Однак дослідження методологічних аспектів цієї проблеми, не дивлячись на її нагальність, не проводиться, що зумовлює суттєві недоліки методики організації фінансового та, особливо, податкового і управлінського обліку безпосередньо на підприємствах. В багатьох випадках тут існує паралелізм та дублювання, що збільшує і без того значний обсяг рутинної роботи бухгалтерів.

Відмінності бухгалтерського і податкового обліку характеризуються такими положеннями:

бухгалтерській облік не призначений для вирішення завдань щодо правильного обчислення сум податкових платежів;

на відміну від бухгалтерському обліку у податковому обліку витрати на амортизацію не відносять до складу валових витрат, а виділяють окремо;

до валових витрат не входять витрати, не пов’язані із виробничою діяльністю підприємства, а в бухгалтерському обліку вони включаються до складу витрат;

наявність у податковому обліку витрат подвійного призначення;

різний підхід до визначення об’єкту оподаткування (об’єкт оподаткування у податковому обліку – це величина, яка не збігається з прибутком підприємств, що є об’єктом оподаткування у бухгалтерському обліку);

визначальним у оподаткуванні підприємств є розмежування операцій з придбання сировини і матеріалів, робіт і послуг або продажу продукції (робіт, послуг) за податковими періодами на так звану “першу” та “другу” події, що у фінансовому обліку без відображення на спеціальних рахунках чи субрахунках не досягається;

існування нормативів при включенні витрат до складу валових витрат (витрати на ремонт основних фондів, кошти які перераховуються неприбутковим організаціям, витрати на рекламу, витрати на придбання паливно-мастильних матеріалів, витрати на підвищення кваліфікації);

відмінність у призначенні бухгалтерської і податкової звітності (якщо за даними першої можна охарактеризувати фінансовий стан підприємства, то за даними другої – стан розрахунків з бюджетом за відповідними податками;

відмінності у оцінці активів та зобов'язань. Наприклад, витрати на утримання об'єктів соціальної сфери, легкового автотранспорту, кошти, перераховані як благодійні внески, не включаються до валових витрат, але відображаються у фінансовому обліку як операційні витрати; доходи і витрати майбутніх періодів у податковому обліку відображаються повністю відразу, а у фінансовому обліку їх зараховують на умовах принципу відповідності, виходячи з терміну, на який вони розраховані;

метою фінансового обліку є комплексна оцінка реального фінансового стану підприємства і його методологія регулюється виключно Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, то мета податкового обліку полягає у визначені бази для фіскальних платежів. Податковий облік переважно регулюється нормами Законів про податки і платежі, або ж інструктивними матеріалами податкової адміністрації України;

Таким чином в Україні, як і у економічно розвинутих країнах, реально існує податковий облік. Десятиріччями традиційно бухгалтерський облік у нас був одночасно підпорядкований і потребам облікового забезпечення податкової звітності, в той час, як у більшості країн ринкової економіки податковий облік був виокремлений вже давно і його ведуть або ж зовсім незалежно від фінансового, або з певним наближенням до останнього. Тому логічним є те, що не всі теоретики і практики однозначно сприймають появу терміну «податковий облік».

Разом з тим фінансовий і податковий облік мають не тільки відмінності, але й спільні риси:

різні податкові показники формуються і обчислюються за допомогою даних бухгалтерського обліку;

обидва вони базуються на одних і тих же первинних документах; фіксують одні й ті ж дані і факти господарського обліку;

ці види обліку ведуть одні й ті ж спеціалісти – бухгалтери;

основна частина інформації, отриманої у системі бухгалтерського і податкового обліку призначена для зовнішніх користувачів.

Як у фінансовому, так і в податковому обліку застосовуються найголовніші елементи бухгалтерського обліку — документація, подвійний запис.

Інколи дані фінансового обліку, правда узгоджені з вимогами податкового обліку, є вихідними для записів у податковому обліку. Так приріст (убуток) придбаних товарно-матеріальних цінностей визначається на основі даних фінансового обліку.

Для уточнення даних податкового обліку використовують первинні документи і облікові реєстри фінансового обліку. Зокрема так уточнюються дані щодо визначення податку на додану вартість, валових витрат, валових доходів, а також інших платежів.

Разом із тим організація податкового обліку на підприємствах утруднюється, бо у Плані рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, не передбачено окремих синтетичних, чи принаймні субрахунків для обліку валових витрат і валових доходів, які є визначальними при обчисленні оподатковуваного прибутку.

2. 3. Моделі співіснування бухгалтерського і податкового обліку за кордоном. Види податкового обліку

В зарубіжних країнах розрізняють дві моделі співіснування бухгалтерського і податкового обліку[39,60].

Перша модель – континентальна представляє собою положення, за якого бухгалтерській і податковий облік фактично співпадають і перший виконує усі фіскально-облікові задачі (Германія, Швеція, Іспанія, Італія та ін.).

Друга модель – англосаксонська передбачає співіснування і ведення паралельно як бухгалтерського, так і податкового обліку (США, Англія, Австрія, Канада та ін.).

За ступенем участі бухгалтерського обліку в системі податкового обліку можна виділити три види податкового обліку[39,60]:

бухгалтерській податковий облік – показники податкового обліку формуються виключно на даних бухгалтерського обліку;

змішаний податковий облік – показники податкового обліку формуються на основі даних бухгалтерського обліку, але з використанням певних методів для цілей оподаткування;

абсолютний податковий облік – показники податкового обліку формуються без участі бухгалтерського обліку (мито, державне мито).

В деяких зарубіжних країнах бухгалтерській облік є основою складання податкової звітності[52]. Так у Білорусі до компетенції головного бухгалтера входить складання і своєчасне надання повної й достовірної бухгалтерської та податкової звітності. В Литві бухгалтерський облік має забезпечувати процес своєчасного та достовірного складання податкової та статистичної звітності. В Киргизії одне із завдань бухгалтерського обліку відноситься складання фінансової звітності, забезпечення інформацією для складання інших видів звітності. В Молдові бухгалтерський облік є комплексною системою обліку, інформації і звітності, на базі якої визначаються необхідні показники для складання податкової звітності. В Узбекистані одним із завдань бухгалтерського обліку є складання фінансової, податкової та іншої звітності.

У країнах ЄЕС система бухгалтерського обліку є джерелом складання декларації про прибуток.

Існування проблеми податкового обліку в Україні є результатом нестикувань між Законами України “Про бухгалтерський облік в Україні” і “Про оподаткування прибутку підприємств”. Проблема податкового обліку може бути розв’язана шляхом прийняття законодавчого чи нормативно-правового акту, в якому б були закріплені методологічні, методичні та організаційні аспекти ведення податкового обліку на підприємстві.

Методологічний аспект передбачає визначення засад, на яких формується система податкового обліку, з яких елементів складається. Методичний аспект має висвітити процедурний бік податкового обліку, тобто порядок формування вихідної інформації і підготовки даних для складання податкової звітності. Організаційний аспект має відповісти на питання: хто та в яких регістрах буде вестись податковий облік.

Тема 3. ЗАГАЛЬНІ ВИМОГИ ДО ПОДАТКОВОЇ ЗВІТНОСТІ

3.1. Поняття податкової звітності

Звітність – завершальний результат фінансового, виробничого, податкового та статистичного обліку. Вона призначена для використання зовнішніми і внутрішніми користувачами [50].

Держава використовує звітність для контролю за вірністю та своєчасністю розрахунків по податкам, зборам, обов’язковим платежам. Показники звітності використовуються для моніторингу господарсько-фінансової діяльності підприємств. На підприємствах звітність використовують для контролю за виконанням планів, аналізу господарської діяльності, формування стратегічних планів. Від якості складання звітності залежить якість прийняття рішень тактичного і стратегічного плану, ефективність функціонування підприємства і держави в цілому.

Звітність підприємства поділяється на фінансову, податкову, статистичну.

Фінансова звітність – бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період [32].

Статистична звітність – це офіційна документована державна інформація, яка дає кількісну характеристику масових явищ та процесів, що відбуваються в економічній, соціальній, культурній та інших сферах життя [50].

Податкова звітність – сукупність дій платника податку по складанню, веденню і поданню документів, які містять інформацію про результати діяльності платника податку, його майновий стан і фіксують процес обчислення податку, а також суму, яка має бути сплачена до бюджету. Податкова звітність складається платником податків самостійно і подається до податкових органів за результатами звітного періоду у встановлені законодавством терміни[50].

Терміни подання податкової звітності встановлюються для кожного податку окремо. Першим днем представлення звітності вважається день, наступний за днем закінчення звітного періоду. У випадках, коли останній день подання звітності є вихідним або святковим, днем подання звітності вважається перший робочий день, що слідує за вихідним (святковим).

Форми податкової звітності та порядок їх заповнення розробляються Державною податковою адміністрацією України обов’язковим узгодженням профільного комітету Верховної Ради України. Форми та періодичність подання податкової звітності по місцевим податкам та зборам розробляються і затверджуються місцевими органами влади.

Виділяють дві групи податкових документів [53]:

1. Розрахунково-декларативна документація – документи, у яких фіксуються податкові розрахунки й суми податків. По кожному податку існує єдиний розрахунковий документ, що представляє платником податків у податковий орган у встановлений законодавством строк. У розрахунково-декларативних документах указуються строки подання звітності, база оподатковування, податкові пільги, розмір податкового окладу.

2. Довідкова документація – документи, що містять довідкові відомості, що деталізують дані для обчислення податків, що розшифровують або обґрунтовують податкові розрахунки. Подібна документація ділиться на: документи, необхідні для обчислення податків; документи довідкового характеру, що не впливають на вирахування сум податків.

3.2. Податкова декларація. Порядок та терміни подання податкової звітності

Податкова декларація – документ, що подається платником податків до контролюючого органу у строки встановлені законодавством, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податку, збору (обов'язкового платежу) [12].

Платник податків самостійно обчислює суму податкового зобов'язання, яку зазначає у податковій декларації.

Податкова декларація приймається без попередньої перевірки. Незалежно від наявності відмови у прийнятті податкової декларації платник податків зобов'язаний погасити податкове зобов'язання, самостійно визначене ним у такій податковій декларації.

Податкова декларація подається до податкового органу у двох примірниках, один з яких повертається платнику з відміткою посадової особи податкового органу про дату її прийняття. Підпис посадової особи має бути засвідчений печаткою.

Податкова декларація повинна містити в собі наступні обов'язкові відомості:

ідентифікаційний код платника податку;

повне найменування платника податку, відомості про його місцезнаходження або місце проживання;

період, за який подається декларація, або дата, за станом на яку подається декларація;

дату подання податковому органу податкової декларації;

розмір бази оподатковування; суму й розмір витрат і пільг;

суму, не оподатковувану податком;

ставку оподаткування;

суму податку, що підлягає сплаті.

Податкові декларації подаються за базовий податковий період (табл. 5).

Таблиця 5

Строки подання податкової декларації

У податковому законодавстві передбачено подання податкової декларації незалежно від наявності (відсутності) податкових зобов’язань у платника податків (податок на прибуток підприємств, податок на додану вартість). Єдиним виключенням з цього правила є збір на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства, в Порядку заповнення звіту з якого передбачено, що якщо у платника збору в звітному (податковому) періоді відсутні операції з продажу алкогольних напоїв та пива (тобто відсутній об’єкт оподаткування), він може звіт і не подавати.

Платник податку має право обрати один з трьох порядків подання податкової декларації: особисто; поштою; в електронному вигляді.

Декларацію підписує платник податку чи його представник у межах його повноважень.

Якщо платник податку після подання декларації знайшов арифметичну помилку чи описку, що призвело до заниження (завищення) податку, він може подати податковому органу декларацію з уточненнями разом із заявою про це. Така заява дорівнюється до подачі нової декларації.

3.3. Зберігання документів

Строки зберігання документів визначає “Перелік типових документів” [17], який розповсюджується не тільки на підприємства, алей на фізичних осіб-суб’єктів підприємницької діяльності.

Строки зберігання різних видів документів окрім Переліку типових документів визначаються також окремими Переліками, дія яких поширюється на деякі установи. Окрім того, на території України діють в частині, що не суперечить законодавству України, біля 150-ти відомчих (галузевих) переліків документів, затверджених міністерствами та іншими центральними органами виконавчої влади колишнього СРСР.

Для основної частини первинних документів встановлено строк зберігання в три роки за умови проведення перевірки податковими органами за період, до якого відносяться документи. Якщо перевірка не була проведена, то цей строк збільшується до закінчення перевірки. Документи по заробітній платі робітників мають зберігатися до досягнення робітниками 75-річного віку.

Документи поділяються на дві категорії: ті, що направляються та ті, що не направляються до Національного архівного фонду. До Національного архівного фонду надходять документи, що мають наукову історико-культурну цінність, до яких документи більшості підприємств не відносяться. Однак якщо підприємство збирається знищити документи, строк зберігання яких закінчився, ним створюється експертна комісія з числа робітників підприємства та робітника місцевого архіву, яка визначає, чи підлягають документи переданню до Національного архівного фонду або ні. Але оскільки на більшості підприємств таких документів немає, як правило, вони не запрошують робітників архіву для прийняття відповідного рішення. Опис документів, що мають бути знищенні, має бути узгоджений з експертно-перевірочною комісією при архіві.

Якщо документи не підлягають переданню до Національного архівного фонду та строки зберігання їх минули, то їх можна знищити.

Документи підлягають переданню організаціям, що займаються заготівкою вторинної сировини і їхня передача оформлюється відповідними накладними. При незначному об’ємі документів, що підлягають знищенню, вони можуть бути спалені, про що в акті робиться відповідна відмітка.

Слід відмітити, що навмисне знищення документів, здійснене за корисними мотивами чи внаслідок інших особистих інтересів, карається штрафом до 50 неоподатковуваних мінімумів чи обмеженням свободи до 3 років відповідно до ст.357 Кримінального кодексу [2].

Якщо підприємство правомірно знищило документи, в яких минув строк зберігання, то податкові органи не можуть заявити про те, що валові витрати підприємства відповідного періоду є непідтвердженими.

Згідно з пунктом 6.10 Положення [18] у випадку пропажі чи знищення первинних документів, облікових регістрів та звітів керівник підприємства (установи) письмово сповіщає про це правоохоронні органи та наказом призначає комісію для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їхньої пропажі чи знищення.

Для участі в роботі комісії запрошуються представники органів слідства, охорони та державного пожежного нагляду.

Результати роботи комісії оформлюються актом, який затверджується керівником підприємства (установи). Копія акту направляється органу, в сфері управління якого знаходиться підприємство (установа), а також державній податковій інспекції – підприємствами та місцевому фінансовому органу – установами в 10-денний строк.

Податковий орган має право самостійно визначити суму податкових зобов'язань платника податків не пізніше закінчення 1095 дня, наступного за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, а у разі, коли така податкова декларація була надана пізніше, – за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку податковий орган не визначає суму податкових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого податкового зобов'язання, а спір стосовно такої декларації не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Податкове зобов'язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності 1095 днів у разі коли:

а) податкову декларацію за період, коли виникло податкове зобов'язання, не було подано;

б) судом встановлено скоєння злочину посадовими особами платника податків або фізичною особою - платником податків щодо умисного ухилення від сплати зазначеного податкового зобов'язання.

Граничні строки для подання податкової декларації, заяв про перегляд рішень контролюючих органів, заяв про повернення надміру сплачених податків, зборів (обов'язкових платежів), підлягають продовженню керівником податкового органу (його заступником) за письмовим запитом платника податків, якщо такий платник податків протягом зазначених строків:

перебував за межами України;

перебував у плаванні на морських судах за кордоном України у складі команди (екіпажу) таких суден;

перебував у місцях позбавлення волі за вироком суду;

мав обмежену свободу пересування у зв'язку з ув'язненням чи полоном на території інших держав або через інші обставини непереборної сили, підтверджені документально;

був визнаний за рішенням суду безвісно відсутнім або перебував у розшуку у випадках, передбачених законодавством.

Тема 4. ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК З ПОДАТКУ НА ПРИБУТОК ПІДПРИЄМСТВ

4.1. Розвиток прибуткового оподаткування підприємств в Україні

Прибуткове оподаткування підприємств та організацій завжди було в центрі уваги законодавців, які неодноразово переглядали та вдосконалювали його. Зміни об’єкта оподаткування, ставок податку, складу податкових пільг викликали необхідність прийняття нових законодавчих актів, в результаті за період 1991-1998р. утримання податку з прибутку регулювалось нормами чотирьох законів.

Так, в 1991 році діяв Закон СРСР “Про податок з підприємств і організацій” у відповідності з яким об’єктом оподаткування був балансовий прибуток підприємства, розрахований як сума прибутку від реалізації продукції (робіт, послуг), інших матеріальних цінностей і доходів від позареалізаційних операцій, зменшених на суму витрат по цих операціях. Для підприємств встановлювався максимальний рівень рентабельності, диференційований за галузями. Максимальна ставка податку на прибуток в межах встановленого рівня рентабельності складала 35%. Крім того, ставки податку на прибуток були диференційовані в залежності від сфери діяльності.

З 1 січня 1992 року був введений в дію Закон України «Про оподаткування доходів підприємств і організацій», згідно якого об’єктом став валовий доход підприємства, зменшений на суму матеріальних затрат і обов’язкових платежів. В об’єкт оподаткування крім прибутку були включені затрати на оплату праці. Ставка податку складала 18 % доходу. Понижені ставки в розмірі 15 % були встановлені для спільних підприємств з часткою іноземного інвестора в статутному фонді більше 30 % і в розмірі 9% для дослідних заводів. Підвищені ставки були встановлені для посередницької діяльності (65%) і доходів від казино, відеосалонів, ігрових автоматів (70%). В 1993 році була здійснена спроба перейти від оподаткування доходу до оподаткування прибутку підприємств (Декрет Кабінету Міністрів України «Про податок на прибуток підприємств і організацій), але після квартального періоду справляння цього податку він знов був замінений на податок з доходів.

З 1 січня 1995 року набрав чинності Закон України “Про оподаткування прибутку підприємств”. Об’єктом оподаткування став балансовий прибуток підприємств, розрахований як сума прибутку від всіх видів діяльності за звітний період. Базова ставка податку складала 30%. Для підприємств агропромислового комплексу була встановлена ставка 15%, для посередницьких операцій – 45%, для прибутку від проведення лотерей і ігрового бізнесу – 60%.

З 1 липня 1997 року був введений в дію Закон України «Про внесення змін до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”, відповідно до якого суттєво змінились методичні основи оподаткування прибутку, які вимагають ведення спеціального податкового обліку.

Після введення даного Закону об’єктом оподаткування виступає розрахунковий прибуток, основою для визначення якого є валові надходження і витрати, які підприємство понесло не у зв’язку з реалізацією конкретного обсягу продукції, а за певний період часу.

З 1 січня 2003 року набрав чинності Закон України „Про внесення змін до Закону України ”Про оподаткування прибутку підприємств””(№349 від 24 грудня 2002 року), який вніс суттєві зміни в механізм справляння податку на прибуток. Основною причиною, яка викликала необхідність змін та доповнень до податкового законодавства України в частині оподаткування доходів фізичних осіб, стало те, що законодавчі акти, прийняті в 1990-1996 р., виявились недостатньо розробленими і недостатньо перевіреними практикою. Сьогодні податок на прибуток підприємств є основним прямим прибутковим податком з юридичних осіб.

4.2. Порівняльна характеристика відображення валового доходу в податковому обліку та доходів в бухгалтерському обліку

Валовий доход в розумінні податку на прибуток підприємств за своїм змістом відрізняються від доходів за реалізовану продукцію чи власне валового доходу як економічної категорії.

Необхідність відокремленого ведення податкового обліку пояснюється тим, що визнання доходів і валового доходу, витрат (валових витрат), фінансових результатів (прибутку до оподаткування) у податковому законодавстві не відповідає основним принципам визнання доходу в бухгалтерському обліку. Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи і витрати визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід" [35] і Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" [36] . В податковому обліку витрати визнаються згідно норм Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" [3]. В результаті виникають розбіжності в визнанні доходів і витрат, визначенні фінансових результатів в бухгалтерському обліку і визначенні прибутку до оподаткуванні в податковому обліку.

Валовий доход – загальна сума доходу платника податків від всіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виняткової (морський) економічній зоні, так і за її межами [3].

Доход – сума яка визначається під час збільшення активу або зменшення зобов’язань, що зумовлює зростання власного капіталу за умови, що цей доход може бути достовірно оцінений [35].

Правила ведення бухгалтерського обліку, порядок визначення фінансових результатів передбачають трактування господарських процесів не з податкових позицій, а з економічної сутності кожної господарської операції і орієнтований на міжнародні стандарти бухгалтерського обліку, а тому не передбачають формування показників, які використовуються для складання податкової звітності на основі чинного податкового законодавства України.

Доходи визнані в бухгалтерському обліку, як правило визнаються валовими доходами і в податковому обліку, але різниця може виникнути в результаті не співпадання по звітних періодах, оскільки момент визнання доходів в бухгалтерському і в податковому обліку різні. Крім того встановлено різні підходи по визнанню доходів і валових доходів по окремих операціях, які визнаються валовими доходами і не є доходами в бухгалтерському обліку.

Порівнюючи валові доходи з доходами в бухгалтерському обліку можна виділити їх відмінні риси [55]:

1. До валових доходів включають суму отриманої від покупців, замовників попередньої оплати (авансів). До доходів діяльності сума одержаних авансів не належить.

2. Валові доходи обліковують для визначення оподатковуваного прибутку, а доходи від діяльності обліковують для розрахунку фінансового результату підприємства.

3. Вартість оприбуткованих товарно-матеріальних цінностей при здійсненні бартерних операцій (перша подія) належить до складу валових доходів. Зобов'язання за отримані першими за бартером товарно-матеріальні цінності у фінансовому обліку відображають у складі кредиторської заборгованості без включення у доход від діяльності підприємства.

4. Безоплатно одержані необоротні активи включаються до складу валових доходів загальною сумою в момент надходження на підприємство, а в бухгалтерському обліку відображаються в складі додаткового капіталу і визнаються доходом по мірі визнання витрат, тобто по мірі нарахування амортизації.

В обліку валових витрат і валових доходів є суттєва відмінність. Валові витрати відображаються без податку на додану вартість. Валові доходи відображаються з податком на до­дану вартість та акцизним збором. В той же час статтею 4, під­пунктом 4.2.1. Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” встановлено, що з валового доходу виключається сума податку на додану вартість, але лише в тих випадках, коли покупець є платником такого податку [3]. Таке виключення здійснюється розрахунковим шляхом без відображення бухгалтерськими проводками при складанні “Декларації про прибуток підприємства”, де валові доходи відображаються без суми податку на додану вартість.

У податковому обліку при формуванні доходів і валових витрат власне процес виробництва взагалі не розглядається, оскільки тут до уваги беруть лише постачання і реалізацію.

Зате в податковому обліку визначальною є послідовність операцій з постачання виробничих запасів та реалізації продукції, товарів, робіт, послуг, оскільки валові доходи і витрати формуються тут лише з урахуванням так званої “першої події”. При цьому як події виступають не одна окрема операція, а декілька. Наприклад, першою подією є продаж покупцям продукції, який у фінансовому обліку передбачає укладання договору з конкретним покупцем, отримання від нього довіреності, виписування товарно-транспортної накладної, врешті відвантаження продукції чи товарів (виконання робіт або послуг), відправку її покупцеві.

Як друга подія тут будуть відображені операції, які пов'язані з розрахунками за продану продукцію (товари, роботи, послуги). Причому вони здійснюється інколи як покупцем, так і продавцем (постачальником) або й двома одночасно – залежно від форми розрахунків.

Однак нерідко послідовність окремих частин операції інша: спочатку покупці здійснюють попередаю оплату і це стає в податковому обліку першою подією, а власне постачання продукції (товарів, робіт і послуг) — другою подією, хоч зміст операцій залишається ідентичний.

Оподатковуваний прибуток визначається з урахуванням подій, які настали раніше: дата надходження (чи списання) коштів з рахунка — при попередній оплаті або, навпаки, дата відвантаження (чи одержання) товарів (робіт, послуг) — при наступній оплаті. Тобто, при його визначенні змішано два методи: касовий і нарахування.

4.3. Порівняльна характеристика відображення валових витрат в податковому обліку та витрат в бухгалтерському обліку

Відмінність валових витрат від витрат виробництва, головним чином у тому, що до валових витрат зараховуються будь-які витрати платника подат­ку на прибуток підприємств, які здійснено ним у зв'язку з придбанням матеріалів, сировини, товарів, робіт і послуг. Між валовими витратами та витратами виробництва (діяльності) є певні відмінності та взаємозв'язок.

Валові витрати виробництва та обігу – сума будь-яких витрат платника в грошовій, матеріальній та нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності [3].

Витрати – зменшення активів чи збільшення зобов’язань, що призводять до зменшення власного капіталу підприємства за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені [36].

Відмінності валових витрат і витрат виробництва (діяльності) у наступному [55]:

1. Валові витрати – об'єкт податкового обліку, а витрати виробництва (діяльності) – об'єкт фінансового обліку.

2. До валових включають витрати, пов'язані з придбання ТМЦ. На витрати виробництва вартість придбаних ТМЦ не відносять, а лише списують їх витрачання. У бухгалтерському обліку вартість отриманих ТМЦ обліковують у складі виробничих запасів.

3.Амортизацію основних засобів у валові витрати не включають, а відносять до витрат виробництва та обліковують у складі виробничої собівартості продукції виробничих накладних, адміністративних та збутових витрат.

4. Валові витрати обліковують, щоб визначити оподатковуваний прибуток. Витрати виробництва (діяльності) обліковують для визначення собівартості виробленої продукції (робіт, послуг) і обчислення фінансового результату діяльності підприємства.

5.Витрати на сплату штрафів, неустойки, пені за порушення умов господарських договорів на користь інших осіб не включають до складу валових витрат. У фінансовому обліку визнані штрафи, пені, неустойки включають до витрат виробництва (діяльності) і обліковують у складі інших витрат операційної діяльності.

6.Наявність нормативів включення до складу валових витрат.

Облік валових витрат варто здійснювати з використанням системи облікових реєстрів і рахунків податкового обліку. Це можуть бути виробничі звіти, відомості розрахунку витрат на виробництво за економічними елементами і собівартості товарної продукції, книги обліку виробництва або інші пристосовані реєстри, які б давали можливість хронологічно-систематичного запису операцій, підрахунку загального дебетового і кредитового обігу за місяць, перенесення їх у Головну книгу для підрахунку в ній підсумків дебетових обігів за звітний (податковий) квартал чи рік. В той же час окремого реєстру аналітичного обліку для підсумкового обліку валових витрат не передбачено.

Аналітичний облік валових витрат повинен бути організований таким чином, щоб можна було узагальнювати операції. Зокрема, необхідно передбачити окреме групування валових витрат у хронологічному порядку за такими групами: витрати на придбання товарів (робіт, послуг); приріст (убуток) балансової вартості запасів; витрати на оплату праці; сума внесків до фондів державного загальнообов'язкового соціального страхування; суми внесків на довгострокове страхування життя, додаткове пенсійне страхування; суми податків, зборів (обов'язкових платежів); витрати, пов'язані з виконанням довгострокових договорів; добровільне перерахування коштів, передача товарів (робіт, послуг); витрати на поліпшення основних фондів та нафтогазових свердловин; витрати від вартості товарів (робіт, послуг), придбаних у “нестандартних” платників; інші витрати.

Підпунктом 11.2.3 Закону [3]визначено, що датою збільшення валових витрат платника податку на прибуток підприємств при здійсненні операцій з деякими «незвичними» партнерами є дата оприбуткування таких товарів (а при імпорті – також робіт, послуг, супутніх чи допоміжних такому імпорту товарів), а для робіт (послуг) – дата фактичного отримання від таких осіб, незалежно від наявності їх оплати.

Юридичні особи – суб’єкти малого підприємництва, що перейшли на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, незалежно від обраної ставки єдиного податку класифікуються як «незвичні» платники. Стосовно фізичних осіб – платників єдиного податку, то в цьому питанні однозначність відсутня та можливими передбачаються два підходи.

Перший з них (ліберальний) заключається в тому, що при придбанні товарів (робіт, послуг) у приватних підприємців дата збільшення валових витрат покупця визначається за першою подією, тобто без врахування пп. 11.2.3.

Другий підхід – фіскальний – передбачає, що операції с будь-якими приватними підприємцями підпадають під дію пп. 11.2.3 Закону [3].

Найбільш вірогідним є другий підхід, а тому в податковому плануванні операцій придбання товарів (робіт, послуг) у будь-яких платників, що застосовують спрощену систему оподаткування метод першої події при формуванні валових витрат не застосовується.

Загальний принцип документального підтвердження оформлення операцій з придбання товарів (послуг) у «незвичних» платників заключається в тому, що в договорі має бути вказаний статус продавця. При цьому правило першої події застосовується тільки у випадку, якщо в договорі вказано, що продавець є платником податку на прибуток підприємств на загальних умовах. Якщо ж в договорі вказано, що продавець сплачує податок на прибуток у складі єдиного податку чи статус продавця взагалі не вказано – застосовуються норми п. 11.2.3 Закону [3].

Зазначення податкового статусу для продавця є обов’язковим тільки в том випадку, якщо партнер – платник податку на прибуток на загальних умовах вимагає цього.

Тому відповідний обов’язок у продавця виникає незалежно від того, в якій формі (письмовій, усній) були виказані вимоги покупця. Якщо така вимога з боку покупця відсутня – продавець зазначати свій статус не зобов’язаний. Згідно з пп. 11.2.3 податковий статус продавця має бути вказаний саме в договорі.

Можливі наслідки відображення чи не відображення в договорі між покупцем, що застосовує загальну систему оподаткування та платником єдиного податку (продавцем) податкового статусу останнього в систематизованому вигляді представлені в табл. 6.

Таблиця 6

Наслідки відображення (не відображення) податкового статусу в договорі

4.4. Облік приросту ( убутку ) балансової вартості товарів

Платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат (за винятком тих, що отримані безкоштовно).

При цьому, до приросту запасів не включається вартість запасів оплачених, але не отриманих (не оприбуткованих), а до убутку запасів не включається вартість запасів оплачених, але не відвантажених (не знятих з обліку).

Для врегулювання впливу витрат на фінансові результати, валові доходи та валові витрати, які враховуються при оподаткуванні коригуються на різницю сальдових залишків запасів і матеріальних активів.

У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду перевищує їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових доходів у такому звітному періоді.

У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду є меншою за їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових витрат у такому звітному періоді.

При визначенні приросту (убутку) виробничих запасів треба мати на увазі, що сума ПДВ, сплаченого при купівлі пально-мастильних матеріалів для легкових автомобілів відшкодовувалася за рахунок прибутку. Зараз, оскільки ПДВ для підприємства є непрямим податком, згідно п.9 П (С) БО 9 “Запаси”[34], його сума включається у первинну вартість запасів.

Перший варіант можливий у тому випадку, коли для легкового автотранспорту використовують бензин інших марок, ніж для вантажного. У такому разі оприбуткування бензину здійснюється за повною вартістю (з ПДВ).

Коли ж заздалегідь не відомо, скільки бензину буде витрачено на легкові автомобілі, такий варіант неможливий. Як правило, особливо при попередній оплаті за пальне, його вартість відносять до валових витрат, а суму ПДВ — до податкового кредиту. Тому в цьому випадку в кінці місяця треба визначити на підставі звіту про рух пального вартість, що витрачена на роботу легкового автотранспорту і скоригувати валові витрати, податковий кредит і первинну вартість запасів.

Якщо платник податку приймає рішення про уцінку (дооцінку) запасів згідно з правилами бухгалтерського обліку, то така уцінка (дооцінка) з метою податкового обліку не змінює балансову вартість запасів та валові доходи або валові витрати такого платника податку, пов'язані з придбанням таких запасів.

З метою податкового обліку платник податку за своїм вибором здійснює оцінку вибуття запасів за одним з таких методів бухгалтерського обліку, визначених у відповідному стандарті: ідентифікованої вартості відповідної одиниці запасів; середньозваженої вартості однорідних запасів; вартості перших за часом надходження запасів (ФІФО); нормативних затрат; ціни продажу запасів (виключно для запасів, що реалізуються через роздрібну торгівлю).

У разі обрання платником податку методу оцінки вартості вибуття запасів зміна такого методу протягом податкового року для цілей податкового обліку не дозволяється.

4.5. Правила ведення податкового обліку

Згідно із Законом [3] звітними (податковими) періодами з податку на прибуток підприємств є: календарний квартал, півріччя, три квартали, рік.

Податковий період починається з першого календарного дня податкового періоду і закінчується останнім календарним днем податкового періоду.

У разі коли особа береться на облік податковим органом як платник цього податку всередині податкового періоду, то перший звітний податковий період розпочинається з дати, на яку припадає початок такого обліку, та закінчується останнім календарним днем наступного податкового періоду.

Якщо платник податку ліквідується, останнім податковим вважається період (що закінчується днем такої ліквідації), на який припадає дата такої ліквідації.

Таблиця 7

Дата збільшення валових витрат виробництва

Таблиця 8

Дата збільшення валового доходу

4.6. Податковий облік амортизації основних фондів

Амортизація основних засобів – систематичний розподіл вартості, яка амортизується, необоротних активів протягом строку їх корисного використання (експлуатації) [33].

Амортизація основних фондів і нематеріальних активів – поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податку у межах норм амортизаційних відрахувань[3].

Основні засоби – матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік)[33].

Основні фонди – матеріальні цінності, що призначаються платником податку для використання у виробничій діяльності платника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей, та вартість яких перевищує 1000 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом[3].

Витрати на придбання будь-яких матеріальних цінностей, вартість яких не перевищує 1000 гривень, що призначені для використання у господарській діяльності платника податку, включаються до складу валових витрат платника податку в загальному порядку.

Відображення амортизації основних фондів в податковому обліку та амортизації основних засобів в бухгалтерському обліку має відмінності (табл. 9).

Облік балансової вартості основних фондів, які підпадають під визначення групи 1, ведеться по кожній окремій будівлі, споруді або їх структурному компоненту та в цілому по групі 1 як сума балансових вартостей окремих об'єктів такої групи.

Облік балансової вартості основних фондів, які підпадають під визначення груп 2 і 3, ведеться за сукупною балансовою вартістю відповідної групи основних фондів незалежно від часу введення в експлуатацію таких основних фондів. При цьому окремий облік балансової вартості індивідуальної матеріальної цінності основних фондів груп 2, 3 або 4, з метою оподаткування не ведеться.

Амортизація окремого об'єкта основних фондів групи 1 провадиться до досягнення балансовою вартістю такого об'єкта ста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Залишкова вартість такого об'єкта відноситься до складу валових витрат за результатами відповідного податкового періоду, а вартість такого об'єкта прирівнюється до нуля.

Амортизація основних фондів груп 2 і 3 провадиться до досягнення балансовою вартістю групи нульового значення.

Норми амортизації встановлюються у відсотках до балансової вартості кожної з груп основних фондів на початок звітного (податкового) періоду в такому розмірі (в розрахунку на податковий квартал): група 1 - 2 відсотка; група 2 - 10 відсотків; група 3 - 6 відсотків; група 4 - 15 відсотків.

Ці норми амортизаційних відрахувань (для основних фондів 1, 2, 3 групи) застосовуються щодо витрат, понесених (нарахованих) платником податку після 1 січня 2004 року у зв’язку з придбанням, або спорудженням нових основних фондів 1, 2, 3 групи, а також витрат на поліпшення нових основних фондів.

Амортизація витрат, понесених (нарахованих) платником податків у зв’язку з придбанням, спорудженням та поліпшенням основних фондів 1,2,3 груп до 1 січня 2004 року, здійснюється за нормами амортизації, що діяли до 1 січня 2004 року:

1 група – 1,25 %;

2 група – 6,25%;

3 група – 3,75%.

При цьому для податкового обліку платники податку зобов’язані вести окремий облік витрат, понесених у зв’язку з придбанням, спорудженням та/або поліпшенням основних фондів, що здійснюються після 1 січня 2004 року.

Об'єктом амортизації є вартість основних засобів (окрім вартості землі і незавершених капітальних інвестицій).

Нарахування амортизації основних засобів здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, який встановлюється підприємством при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), і призупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.

При визначенні строку корисного використання (експлуатації) слід враховувати:

очікуване використання об'єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;

фізичний та моральний знос, що передбачається;

правові або інші обмеження щодо строків використання об'єкта та інші фактори.

Строк корисного використання (експлуатації) об'єкта основних засобів переглядається в разі зміни очікуваних економічних вигод від його використання.

Амортизація об'єкта основних засобів нараховується, виходячи з нового строку корисного використання, починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання.

Амортизація основних засобів (крім інших необоротних матеріальних активів) нараховується із застосуванням таких методів: прямолінійного; зменшення залишкової вартості; прискореного зменшення залишкової вартості; кумулятивного; виробничого.

Підприємство може застосовувати норми і методи нарахування амортизації основних засобів, передбачені податковим законодавством.

Нарахування амортизації основних засобів проводиться щомісячно.

Місячна сума амортизації при застосуванні прямолінійного методу визначається діленням річної суми амортизації на 12. Місячна сума амортизації при застосуванні методів зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості та кумулятивного визначається діленням суми амортизації за повний рік корисного використання на 12.

Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому об'єкт основних засобів став придатним для корисного використання.

Нарахування амортизації припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття об'єкта основних засобів, переведення його на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію.

Суму нарахованої амортизації всі підприємства відображають збільшенням суми витрат підприємства і зносу основних засобів.

Одночасно на суму нарахованої амортизації об'єктів зовнішнього благоустрою та житлових будинків, що перебувають на балансах житлово-комунальних організацій, які належать до сфери управління органів місцевого самоврядування та місцевих органів виконавчої влади, а також автомобільних доріг загального користування збільшуються доходи цих підприємств і організацій із зменшенням додаткового капіталу, а при його недостатності - статутного капіталу.

Таблиця 9

Відмінності між бухгалтерським обліком основних засобів (ОЗ) та податковим обліком основних фондів (ОФ)[42]

Критерій	Податковий облік	Бухгалтерський облік
Призначення	Використання в господарській діяльності платника податків.	Використання в процесі виробництва продукції, надання послуг, виконання адміністративних, соціально-культурних функцій
Строк використання	Період більш 365 календарних днів	Період більш одного року чи операційного циклу, якщо він більше 1 року.
Вартість	Активи строком використання більш 1 року але вартістю менш 1000 грн. включаються у валові витрати і не включаються у ОФ	Активи строком використання більше 1 року, вартістю менше встановленої підприємством межи розділу на ОЗ та малоцінні необоротні матеріальні активи (МНМА) відносяться до МНМА і амортизуються за спеціальними правилам
Облік	Об’єкти ОФ 1 групи обліковуються пооб’єктно; ОФ 2 – 4 групи обліковуються в цілому по групі, за виключенням 2002 р., в якому здійснювався пооб’єктний облік ОФ всіх груп	Всі ОЗ пооб’єктно
Безоплатно отримані ОФ (ОС)	Не амортизуються та включаються за звичайною ціною до валових доходів	Амортизуються з одночасним включенням до витрат і доходів періоду
Проценти за кредит на придбання ОФ (ОС)	Включаються до валових витрат	Включаються до первісної вартості ОЗ
Дата початку нарахування амортизації	ОФ 1 групи амортизуються починаючи з наступного кварталу після дати вводу до експлуатації; ОФ 2-4 групи амортизуються починаючи з наступного кварталу після оприбуткування	На всі ОЗ амортизація починає нараховуватися з наступного місяця після дати вводу до експлуатації
Переоцінка	Не впливає на балансову вартість ОФ	На суму дооцінки збільшується, на суму уцінки зменшується балансова вартість ОЗ
Зменшення корисності	Не впливає на балансову вартість ОФ	На суму збільшення корисності збільшується, на суму зменшення корисності зменшується балансова вартість ОЗ
Ліквідація	ОФ 1 групи при ліквідації списуються до валових витрат в сумі балансової вартості ОФ на момент ліквідації; По ОФ 2-4 групи амортизація при ліквідації продовжує нараховуватися	При ліквідації ОЗ балансова вартість ОЗ списується до витрат звітного періоду
Обмін (бартер)	Отримані за бартером ОФ оприбутковуються за вартістю придбання але не вище звичайної ціни. За ОФ 1 групи перевищення вартості отриманих за бартером товарів, робіт, послуг над балансовою вартістю переданого об’єкту включається до валових доходів, а в протилежному випадку – до валових витрат. За ОФ 2 – 4 груп на суму отриманих за бартером товарів, робіт, послуг зменшується балансова вартість відповідної групи	При обміні подібними об’єктами ОЗ оприбутковуються за залишковою вартістю об’єкту, що передається, а якщо його залишкова вартість перевищує справедливу вартість – то за справедливою вартістю зі списуванням різниці до витрат звітного періоду. При обміні неподібними об’єктами ОЗ оприбутковуються за справедливою вартістю об’єкту, що передається, збільшеної (зменшеної) на суму грошових коштів, передану (отриману) при обміні При обміні подібними об’єктами доходи не признаються; При обміні неподібними об’єктами доход признається за справедливою вартістю ОЗ, що передаються
Дата завершення нарахування амортизації	На ОФ 1 групи амортизація перестає нараховуватися з наступного кварталу після вибуття; На ОФ 2 – 4 групи в залежності від причин виводу з експлуатації: - при продажу ОФ на суму виручки зменшується балансова вартість групи з наступного кварталу після вибуття - при ліквідації ОФ амортизація нараховується далі	При вибутті будь-яких ОЗ амортизація перестає нараховуватися з наступного місяця після вибуття
Методи амортизації	Амортизація нараховується щоквартально в процентах від балансової вартості групи ОФ і не залежить від строку експлуатації та витрат на ліквідацію ОФ	Амортизація нараховується помісячно з використанням методів амортизації і залежить від строку експлуатації ОЗ та витрат з ліквідації ОЗ
Ремонти, модернізації	Ремонти и модернізації включаються до валових витрат: 1 група ОФ – в розмірі 10% от балансової вартості ОФ, що ремонтуються 2 – 4 групи ОФ – в розмірі 10% от балансової вартості ОФ відповідної групи.	Ремонти включаються до витрат звітного періоду Модернізації та інші покращення, які збільшують первісну економічну вигоду від використання ОЗ включаються до вартості ОЗ
Ремонтні витрати з оперативної оренди (лізингу) у орендаря	В межах 10% от балансової вартості всіх груп ОФ на початок року списуються до валових витрат, а сума,що залишилася включається до балансової вартості відповідної групи ОФ	Витрати, що збільшують майбутні економічні вигоди від первісного використання ОЗ відображаються як капітальні інвестиції та амортизуються у орендаря

4.7. Декларація з податку на прибутокпідприємств

Порядок складання декларації з податку на прибуток встановлений наказом ДПАУ № 143 от 29.03.2003 р. [19].

Звітним періодом з податку є звітний квартал, півріччя, 9 місяців, рік. Платники податку протягом 40 днів наступних за останнім днем звітного періоду, подають до податкового органу декларацію про прибуток обчислену наростаючим підсумком. В 2003 р. декларації подавались за січень та 11 місяців, а в 2004 – 2006 рр. було передбачено додаткове подання декларації за 11 місяців. Ці декларації подаються протягом 20 календарних днів, наступних за останнім календарним днем листопада за спрощеною формою без додатків.

Підприємства, основною діяльністю яких є виробництво сільськогосподарської продукції, подають декларацію за підсумками податкового (звітного) року протягом 60 календарних днів, наступних за останнім календарним днем року.

За звітні квартал, півріччя та три квартали платники податку подають спрощену декларацію, а за результатами звітного року - повну.

Декларацію про прибуток підприємства складають за формою, затвердженою ДПАУ.Декларація та додатки до неї подаються платниками незалежно від того, чи виникло у звітному періоді к платника податку податкове зобов’язання чи ні.

Декларація заповнюється друкованим способом, чорнильною або кульковими ручками у синьому або чорному кольорі. Показники у декларації зазначаються в гривнях без копійок. У разі незаповнення того чи іншого рядка через відсутність операції, в ньому ставлять прочерк.

Якщо окремі рядки декларації не заповнюють через відсутність операцій, підприємство не подає податковому органу додатки, передбачені відповідним рядком декларації.

Податок на прибуток за квартал, півріччя, три квартали та рік розраховується наростаючим підсумком з початку звітного календарного року.

У декларації не повинно бути жодних підчищень, неналежним чином оформлених виправлень, помарок. Виправлення помилок у декларації роблять з дотриманням Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку.

Помилки в первинних документах, облікових реєстрах і звітах, створених ручним способом, виправляють коректурним способом, тобто неправильний текст або цифри закреслюють і над ними надписують правильний. Закреслення роблять однією рискою, так, щоб можна було прочитати виправлене. Виправлення помилки підтверджують надписом «виправлено» та завіряють підписами осіб, що раніше підписали цей документ, із зазначенням дати виправлення.

Достовірність інформації у податковій декларації підтверджують підписи керівника підприємства і головного бухгалтера, а за відсутності на підприємстві бухгалтерської служби - спеціаліста, який веде облік, та засвідчують печаткою.

Оригінал декларації з відповідними додатками подається платником до податкового органу за місцезнаходженням платника на одному двосторонньому аркуші форматом А-4 з відповідними додатками на односторонніх аркушах форматом А-4. Подання копій декларації та додатків не дозволяється. Декларація та додатки до неї не підлягають обов’язковому скріпленню між собою (прошнуровуванню).

Декларація про прибуток підприємства складають із заголовної та 2 основних частин і 10 додатків, з яких 7 (К1 – К7) подаються щоквартально, а три (Р1 – Р3) подаються виключно за рік.

В першій основній частини декларації відображається сума валового доходу, валових витрат та амортизаційних відрахувань. Шляхом вирахування з валового доходу валових витрат та амортизаційних відрахувань визначається сума об’єкта оподаткування. Потім визначається нарахована сума податку, яка зменшується на суму різних вирахувань (вартість торгових патентів, суму сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів). Після зменшення податкового зобов’язання звітного періоду на суму нарахованого податку за попередній податковий період та на суму надмірно сплаченого податку попередніх податкових періодів (переплати), яку платник бажає направити в рахунок майбутніх платежів з податку на прибуток, визначається сума податку до сплати.

У другій основній частині декларації відображаються додаткові показники: суми податків, які стягуються з нерезидентів, з фрахту, авансові внески, нараховані на суму дивідендів, сума штрафу, самостійно нарахованого в зв’язку з виправленням помилок.

Тема 5. ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК ТА ЗВІТНІСТЬ З ПОДАТКУ НА ДОДАНУ ВАРТІСТЬІ АКЦИЗНОГО ЗБОРУ

5.1. Реєстрація платників ПДВ

Платником податку на додану вартість є:

1. будь-яка особа, яка:

а) здійснює або планує здійснювати господарську діяльність та реєструється за своїм добровільним рішенням як платник цього податку;

б) підлягає обов'язковій реєстрації як платник цього податку;

в) імпортує товари (супутні послуги) в обсягах, що підлягають оподаткуванню цим податком згідно з нормами цієї статті.

2. Будь-яка особа, яка за своїм добровільним рішенням зареєструвалася платником податку.

3. Особа підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку у разі:

3.1. Коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300 000 гривень (без урахування податку на додану вартість).

3.2. Особа, що уповноважена вносити консолідований податок з об'єктів оподаткування, що виникають внаслідок поставки послуг підприємствами залізничного транспорту з їх основної діяльності та підприємствами зв'язку, що перебувають у підпорядкуванні платника податку, в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

3.3. Особа, яка поставляє товари (послуги) на митній території України з використанням глобальної або локальних комп'ютерних мереж, при цьому особа-нерезидент може здійснювати таку діяльність тільки через своє постійне представництво, зареєстроване на території України.

3.4. Особа, що здійснює операції з реалізації конфіскованого майна, незалежно від того, чи досягає вона загальної суми операцій з поставки товарів (послуг) у 300 000 гривень чи ні, а також незалежно від того, який режим оподаткування використовує така особа згідно із законодавством.

4. Будь-яка особа, що імпортує (для фізичних осіб – ввозить (пересилає)) товари (супутні послуги) на митну територію України для їх використання або споживання на митній території України, незалежно від того, який режим оподаткування вона використовує згідно із законодавством, за винятком фізичних осіб, не зареєстрованих платниками податку, які ввозять (пересилають) товари (предмети) у супроводжувальному багажі або отримують їх як поштове відправлення у межах неторгового обороту в обсягах, що не підлягають оподаткуванню відповідно до митного законодавства (крім ввезення транспортних засобів чи запасних частин до них такими фізичними особами) та нерезидентів, які пересилають поштові відправлення згідно з правилами Міжнародного поштового союзу на митну територію України, та отримувачів таких поштових відправлень.

У разі ввезення (пересилання) товарів (предметів) фізичними особами, не зареєстрованими як платники цього податку, в обсягах, що перевищує неторговий оборот, який підлягає оподаткуванню, такі особи сплачують податок на додану вартість під час перетину такими товарами (предметами) митного кордону України без реєстрації виходячи з митної вартості товарів (предметів), що перевищують розмір неторгового обороту.

Реєстрація платників податку на додану вартість здійснюється згідно із Законом [4]. Центральний податковий орган веде реєстр платників податку. Особі, яка реєструється як платник податку на додану вартість, присвоюється індивідуальний податковий номер, який використовується для справляння цього податку. Фізичні особи, які не є суб'єктами господарювання та ввозять товари (предмети) на митну територію України в обсягах, що підлягають оподаткуванню згідно з митним законодавством, сплачують податок на додану вартість під час перетину такими товарами (предметами) митного кордону України, без їх реєстрації як платники цього податку.

Якщо обсяг оподатковуваних операцій протягом звітного податкового періоду перевищує 300 000 грн. суму, не більше ніж у два рази, така особа зобов'язана надіслати податковому органу заяву про реєстрацію протягом 20 календарних днів, наступних за звітним податковим періодом. Якщо особа укладає одну чи більше цивільно-правових угод, унаслідок виконання яких планується здійснення оподатковуваних операцій, обсяг яких перевищуватиме протягом звітного періоду у два чи більше разів 300 000 грн. суму, то така особа зобов'язана зареєструватися як платник ПДВ до кінця такого звітного податкового періоду.

Заява про реєстрацію направляється на адресу податкового органу з повідомленням про вручення або вручається особисто представником такої особи службовій особі податкового органу. Податковий орган зобов'язаний видати заявнику (відправити поштою) свідоцтво про податкову реєстрацію такої особи протягом 10 днів від дня отримання реєстраційної заяви.

Заява про реєстрацію має бути подана (надіслана) податковому органу:

а) особами, що здійснюють операції з поставки товарів (робіт, послуг), не пізніше 20 календарного дня з моменту досягнення суми оподатковуваних операцій у 300 000 грн.;

б) особами, які підлягають податковій реєстрації у зв'язку із здійсненням ними операцій з поставки послуг підприємствами залізничного транспорту з їх основної діяльності та підприємствами зв'язку, що перебувають у підпорядкуванні платника податку; з поставки товарів (послуги) на митній території України з використанням глобальної або локальних комп'ютерних мереж – не пізніше ніж за 20 календарних днів до початку здійснення таких операцій;

в) особами, що прийняли добровільне рішення про реєстрацію платниками податку, не пізніше 20 календарних днів до початку податкового періоду, з якого такі особи вважатимуться платниками ПДВ та матимуть право на податковий кредит і виписку податкових накладних.

Після реєстрації особи як платника ПДВ органом державної податкової служби їй присвоюється індивідуальний номер, який використовується для справляння цього податку, та видається відповідне Свідоцтво платника ПДВ, яке діє до дати його анулювання (рис. 3).

Слід зазначити, що

Слід зазначити, що несвоєчасна реєстрація платником ПДВ осіб, які підлягають реєстрації у зв’язку з перевищенням граничного обсягу оподатковуваних операцій, тягне за собою фінансову відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування. Інакше кажучи, санкція за порушення строків обов’язкової реєстрації у цих випадках дорівнює розміру податкового зобов’язання, тобто 20 відсотків від бази оподаткування з урахуванням недорахованого податку на додану вартість.

Реєстрація діє до дати її анулювання, яка відбувається у випадках, якщо:

а) платник податку, який до місяця, в якому подається заява про анулювання реєстрації, є зареєстрованим більше 24 календарних місяців, включаючи місяць реєстрації, та має за останні 12 поточних календарних місяців обсяги оподатковуваних операцій, менші 300 000 грн.;

б) ліквідаційна комісія платника податку, оголошеного банкрутом, закінчує роботу або платник податку ліквідується за власним бажанням чи за рішенням суду (фізична особа позбувається статусу суб'єкта господарювання);

в) особа, зареєстрована як платник податку, реєструється як платник єдиного податку або стає суб'єктом інших спрощених систем оподаткування; особа звільняється від сплати ПДВ за рішенням суду або з будь-яких інших причин;

г) зареєстрована як платник податку особа обирає спеціальний режим оподаткування за ставками, іншими, ніж зазначені у законі;

ґ) особа, зареєстрована як платник податку, не надає податковому органу декларації протягом 12 послідовних податкових місяців або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність оподатковуваних поставок протягом такого періоду.

Анулювання реєстрації на підставах, визначених у підпункті "а", здійснюється за заявою платника податку. Анулювання реєстрації на підставах, визначених у підпунктах "б"-"ґ", здійснюється за ініціативою податкового органу або такої особи.

У разі анулювання реєстрації платник податку позбавляється права на нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування, але є зобов'язаним погасити суму податкових зобов'язань або податкового боргу, що виникли до такого анулювання, за їх наявності, незалежно від того, чи буде така особа залишатися зареєстрованою як платник цього податку на дату сплати такої суми податку, чи ні.

У разі якщо за наслідками останнього податкового періоду особа має право на отримання бюджетного відшкодування, таке відшкодування надається незалежно від того, чи буде така особа залишатися зареєстрованою як платник ПДВ на дату отримання такого бюджетного відшкодування, чи ні. Це правило не поширюється на осіб, зазначених у підпункті "в".

Рішення про анулювання реєстрації за заявою платника податку приймається у 10 денний строк.

Платник податку зобов'язаний повернути податковому органу реєстраційне свідоцтво: якщо анулювання реєстрації здійснюється за ініціативою платника податку, - разом із наданням заяви про таке анулювання; якщо анулювання реєстрації здійснюється за ініціативою податкового органу, - протягом двадцяти календарних днів від дня прийняття рішення про анулювання.

При анулюванні реєстрації останнім податковим періодом вважається період, який розпочинається від дня, наступного за останнім днем попереднього податкового періоду, та закінчується днем такого анулювання.

Платник податку, в обліку якого на день анулювання реєстрації знаходяться товарні залишки або основні фонди, стосовно яких був нарахований податковий кредит у минулих або поточному податкових періодах, зобов'язаний визнати умовний продаж таких товарів за звичайними цінами та відповідно збільшити суму своїх податкових зобов'язань за наслідками податкового періоду, протягом якого відбувається таке анулювання.

5.2. Методи обліку податкового зобов’язання та податкового кредиту з ПДВ

Для відображення операцій щодо податку на додану вартість ведуть облік податкового зобов’язання і податкового кредиту.

Податковий кредит – це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов’язання звітного періоду [4].

Податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених), протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Умови для виникнення права на податковий кредит відображені на рисунку 4.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Якщо у подальшому такі товари (послуги) починають використовуватися в операціях, які не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, чи ОФ переводяться до складу невиробничих фондів, то з метою оподаткування такі товари (послуги), ОФ вважаються проданими за їх звичайною ціною у податковому періоді, на який припадає початок такого використання або переведення, але не нижче ціни їх придбання (виготовлення, будівництва, спорудження).

Таблиця 10

Дата виникнення права на податковий кредит

Якщо платник податку придбаває (виготовляє) товари (послуги) та ОФ, які призначаються для їх використання в операціях, які не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включаються до складу податкового кредиту такого платника.

Не включається до складу податкового кредиту сума податку, сплачена платником податку при придбанні легкового автомобіля (крім таксомоторів), що включається до складу основних фондів.

У разі коли товари (роботи, послуги), виготовлені та/або придбані, частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково ні, до суми податкового кредиту включається та частка сплаченого (нарахованого) податку при їх виготовленні або придбанні, яка відповідає частці використання таких товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях звітного періоду.

Якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.

На суму витрат, які платник податків здійснив при придбанні ТМЦ та основних фондів, він може зменшити своє податкове зобов’язання – загальна сума податку, отриманого платником податку у звітному періоді від продажу товарів (робіт, послуг)[4].

Важливим елементом у механізмі сплати ПДВ є метод податкового обліку. Базовим для ПДВ є метод «першої події», але з цього загального правила існують деякі виключення.

Особа, яка протягом останніх 12 календарних місяців мала оподатковувані поставки, вартість яких не перевищує 300 000 грн. суму може вибрати касовий метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).

Таблиця 11

Дата виникнення податкових зобов’язань

Якщо зазначений вибір здійснюється під час реєстрації такої особи як платника ПДВ, касовий метод починає застосовуватися з моменту такої реєстрації і не може бути змінений до кінця року, протягом якого відбулася така реєстрація. Якщо зазначений вибір здійснюється протягом будь-якого часу після реєстрації особи як платника ПДВ, касовий метод починає застосовуватися з податкового періоду, наступного за податковим періодом, в якому був зроблений такий вибір, і не може бути змінений протягом наступних 12 місячних (чотирьох квартальних) податкових періодів.

Рішення про вибір касового методу подається податковому органу разом із заявою про податкову реєстрацію або податковою декларацією за звітний (податковий) період, протягом якого був зроблений такий вибір. Протягом строку застосування касового методу платник податку зазначає про це у податкових деклараціях з цього податку.

Платник податку, що обрав касовий метод обліку, не має права його застосовувати до: імпортних та експортних операцій; операцій з поставки підакцизних товарів.

Застосування касового методу зупиняється з податкового періоду, наступного за податковим періодом, протягом якого платник податку приймає самостійне рішення про перехід до загальних правил визначення дати виникнення податкових зобов'язань та податкового кредиту (методу нарахувань) чи досягає обсягу оподатковуваних операцій у розмірі 300 000 грн.

Платник податку має право самостійно відмовитися від касового методу шляхом надіслання відповідної заяви на адресу податкового органу за місцем податкової реєстрації. У цьому випадку платник податку переходить до загальних правил оподаткування починаючи з наступного податкового періоду. У разі якщо платник податку не подає таку заяву, податковий орган повинен перерахувати суму податкових зобов'язань та податкового кредиту такого платника податку починаючи з податкового періоду, на який припадає гранична дата подання його заяви про відмову від касового методу, а платник податку позбавляється права використання касового методу протягом наступних 36 податкових місяців.

З початку застосування касового методу суми податкових зобов'язань та податкового кредиту, що виникли до застосування касового методу, не підлягають перерахунку у зв'язку з початком такого застосування.

За відмови від застосування касового методу на будь-яких підставах та переходу до загальної системи оподаткування цим податком:

сума податкових зобов'язань платника податку збільшується на суму, нараховану на вартість товарів (послуг), поставлених платником податку, але не оплачених коштами чи іншими видами компенсацій на дату переходу такого платника до звичайного режиму оподаткування;

сума податкового кредиту платника податку збільшується на суму, нараховану на вартість товарів (послуг), отриманих таким платником податку, але не оплачених коштами або іншими видами компенсацій на дату переходу платника до звичайного режиму оподаткування.

5.3. Податкова накладна

Основним первинним документом з ПДВ є податкова накладна – податковий документ, що підтверджує виникнення податкового зобов’язання у платника податку в зв’язку з продажем товарів, робіт, послуг і одночасно підтверджує право на податковий кредит у покупця – платника податку у зв’язку з придбанням таких товарів, робіт, послуг.Форма податкової накладної та порядок її складання затверджені наказом Державної податкової адміністрації України [20].

Платник податку зобов'язаний надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками:

а) порядковий номер податкової накладної;

б) дату виписування податкової накладної;

в) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах юридичної особи, або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість;

г) податковий номер платника податку (продавця та покупця);

д) місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість;

е) опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм);

є) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах отримувача;

ж) ціну поставки без врахування податку;

з) ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні;

и) загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Податкова накладна виписується на кожну повну або часткову поставку товарів (робіт, послуг). Платники податку повинні зберігати податкові накладні протягом строку, передбаченого законодавством для зобов'язань із сплати податків.

Податкові накладні можна виписувати вручну, користуючись бланками, виготовленими типографським способом, або ж використовувати для цього комп'ютер, друкуючи їх за допомогою принтера. Останній спосіб значно полегшує складання податкових накладних, особливо, якщо врахувати, що кожний з двох примірників має бути позначений поміткою “х”, що визначає, який це екземпляр: оригінал чи копія. Це є дуже важли­вим, оскільки покупець може відображати податковий кредит за прид­баними товарно-матеріальними цінностями, роботами і послугами лише на основі оригіналів податкових накладних.

Податкову накладну складає особа, яка зареєстрована платником податків та має індивідуальний податковий номер платника ПДВ. Податкові накладні повинні виписуватися продавцем (постачаль­ником) у двох примірниках за датою надходження коштів на його по­точний рахунок чи готівки в касу від покупця, або відвантаження то­варів чи виконання робіт і послуг. Оригінал податкової накладної при попередній оплаті вартості товарів (робіт, послуг) видається покупцеві після перевірки надходження грошей на рахунок продавця за випискою банку, на основі якої на податковій накладній вказують дату її виписування. Якщо покупець пред'явив платіжне доручення про оплату, а виписки банку на підприємстві ще немає, то цю дату можна поставити за відміткою банку про списання коштів з поточного рахунка покупця.

Якщо філіали та інші структурні підрозділи платника податку самостійно здійснюють продаж товарів (робіт, послуг) и проводять розрахунки з постачальниками/споживачами, то зареєстрований платник податку, до складу якого входять такі філіали, може делегувати філіалу чи структурному підрозділу право виписки податкових накладних. Для цього платник податку повинен кожному філіалу та структурному підрозділу присвоїти окремий код (номер, шифр) та в письмовому вигляді повідомити про це податкові органи за місцем реєстрації у якості платника ПДВ.

Особа, яка здійснює продаж товарів (робіт, послуг) за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), не зобов'язана заповнювати податкову накладну.

Для фізичних осіб, не зареєстрованих як суб'єкти підприємницької діяльності, що ввозять (пересилають) товари (предмети) на митну територію України в обсягах більше 300 000 грн., оформлення митної декларації прирівнюється до подання податкової накладної.

При одночасному продажу одному покупцю як оподатковуваних товарів (робіт, послуг), так і звільнених від оподаткування, продавець складає окремі податкові накладні.

У випадку продажу товарів (робіт, послуг), звільнених від оподаткування в податковій накладній робиться відмітка “Без ПДВ” з обов’язковим посиланням на відповідний пункт статті Закону України “Про податок на додану вартість”.

У випадку продажу товарів (робіт, послуг), оподаткування яких здійснюється за нульовою ставкою в податковій накладній робиться відмітка “0”.

Податкова накладна має містити такі обов’язкові реквізити: порядковий номер податкової накладної; дату її виписки; назву юридичної особи чи прізвище, ім’я та по батькові фізичної особи, зареєстрованого платником ПДВ; податковий номер платника податку (продавця та покупця); місцезнаходження юридичної особи чи місце податкової адреси фізичної особи платника ПДВ; опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (об’єм); повна назва отримувача; ціну продажу з урахуванням податку; ставку податку та відповідну суму податку в цифровому значені; загальну суму коштів, які мають бути сплачені.

Відсутність хоча б одного з цих реквізитів є підставою для признання податкової накладної недійсною.

Податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту. Підставою для нарахування податкового кредиту при поставці товарів (послуг) за готівку є належним чином оформлений товарний чек, інший платіжний чи розрахунковий документ, що підтверджує прийняття платежу постачальником від отримувача таких товарів (послуг), з визначенням загальної суми такого платежу, суми податку та податкового номера постачальника.

У разі відмови з боку постачальника товарів (послуг) надати податкову накладну або при порушенні ним порядку її заповнення отримувач таких товарів (послуг) має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву зі скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум цього податку до складу податкового кредиту. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку внаслідок придбання таких товарів (послуг).

Отримання такої скарги є підставою для проведення позапланової виїзної перевірки такого постачальника для з'ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов'язань з цього податку за такою цивільно-правовою операцією.

Якщо продавець порядку виписування (оформлення) податкової накладної не порушував, а просто не міг ї оформити внаслідок об’єктивних причин (наприклад, на момент виникнення першої події продавець ще не був платником податку), то заява права на податковий кредит не дає.

Податкова накладна має бути завірена печаткою продавця згідно вимог, які записані в порядку заповнення податкової накладної [20]. Але цей порядок вступає у суперечність с Законом України [6] та практично зобов’язує підприємця-фізичну особу платника ПДВ, який бажає видавати покупцям податкові накладні, виготовити собі печатку, незважаючи на те, що підприємці-фізичні особи мають право здійснювати діяльність и без печатки.

Підставою для нарахування податкового кредиту без отримання податкової накладної є:

транспортний квиток, готельний рахунок або рахунок, який виставляється платнику податку за послуги зв'язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця;

касові чеки, які містять суму поставлених товарів (послуг), загальну суму нарахованого податку. Загальна сума поставлених товарів (послуг) не може перевищувати 200 гривень за день (без ПДВ).

У разі імпорту товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на отримання податкового кредиту, вважається вантажна митна декларація, яка підтверджує сплату ПДВ, або погашений податковий вексель.

До податкових накладних передбачені додатки № 1 і № 2.

Додаток № 1 використовується у випадках, коли підприємство проводить відвантаження частини товарів, робіт або послуг, які входять в загальний комплекс, але окремо вартість кожної з них не визначається (агрегати і вузли, комплектуючі деталі при поставці обладнання, окремі вироби чи конструкції, що входять в комплект тощо). Перелік частково відвантажених окремими партіями виробів вказується в цьому додатку, а після відвантаження останньої партії виписується податкова накладна на всю вартість цілісних об'єктів.

Додаток № 2 складається у випадках, коли після виписування податкової накладної проводились зміни відпускних цін, повернення товару, або заборгованість покупця визнана безнадійною в судовому порядку. Згідно цього проводиться коригування суми податку на додану вартість, яка початкове була визначена у податковій накладній. При цьому таке коригування відображається у продавця і покупця, але з тією відмінністю, що при зменшенні у першого податкового зобов'язання, різниця у другого відноситься на збільшення податкового зобов'язання.

5.4. Реєстр отриманих та виданих податкових накладних

На основі податкових накладних платник податку веде реєстр отриманих та виданих податкових накладних у документальному або електронному вигляді за його вибором, у якому зазначаються порядковий номер податкової накладної, дата її виписки (отримання), загальна сума та сума нарахованого податку, а також реєстраційний номер платника податку продавця, який надав податкову накладну такому платнику податку. За наявності оригіналу податкової накладної невключення її до зазначеного реєстру не є підставою для відмови у зарахуванні суми податку, визначеної у такій податковій накладній, до складу податкового кредиту такого платника податку [21].

Реєстр ведеться особами, зареєстрованими як платники податку на додану вартість та є підставою для відображення результатів обліку ПДВ в податковій декларації з ПДВ.

Реєстр ведеться у документальному або електронному вигляді за вибором платника податку та повинен зберігатися платником податку протягом строку давності, установленого законом.

У разі ведення реєстру в електронному вигляді платник податку повинен на власний вибір використовувати будь-яку з найбільш поширених в Україні операційних комп'ютерних систем, які будуть запропоновані центральним податковим органом.

У реєстрі вказуються його порядковий номер, дата початку його ведення та дата його закінчення.

У разі ведення реєстру філіями та іншими структурними підрозділами платника номер реєстру присвоюється з урахуванням установленого для цих філій та інших структурних підрозділів коду (номера, шифру) і визначається числовим значенням через дріб: у чисельнику проставляється порядковий номер реєстру, а в знаменнику - код (номер, шифр).

Особа, яка веде облік результатів під час виконання договорів про спільну (сумісну) діяльність, веде окремі реєстри із зазначеної діяльності і окремо - з діяльності, що не належить до спільної (сумісної).

У реєстрі окремо обліковуються операції:

з придбання товарів (послуг) з метою використання у господарській діяльності платника для здійснення операцій, які оподатковуються податком на додану вартість за ставкою 20 відсотків чи 0 відсотків, звільнених від оподаткування, та тих, що не є об'єктом оподаткування, а також тих, які не призначаються для використання у господарській діяльності цього платника податку;

з поставки товарів (послуг), які оподатковуються податком на додану вартість за ставкою 20 відсотків чи 0 відсотків, звільнених від оподаткування, та тих, що не є об'єктом оподаткування.

В розділі I реєстру відображаються отримані податкові накладні, розрахунки кількісних та вартісних показників (додаток 2 до податкової накладної), вантажні митні декларації та інші аналогічні документи:

належним чином оформлений товарний чек, інший платіжний чи розрахунковий документ, що підтверджує прийняття платежу постачальником від отримувача товарів (послуг), з визначенням загальної суми такого платежу, суми податку та податкового номера постачальника - при поставці товарів (послуг) за готівку чи з розрахунками картками платіжних систем, банківськими або персональними чеками в межах граничної суми, установленої Національним банком України для готівкових розрахунків;

транспортний квиток, готельний рахунок або рахунок, який виставляється платнику податку за послуги зв'язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, за винятком тих, у яких форма встановлена міжнародними стандартами;

касові чеки, які містять суму поставлених товарів (послуг), загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера постачальника). При цьому з метою такого нарахування загальна сума поставлених товарів (послуг) не може перевищувати 200 гривень за день (без урахування податку на додану вартість);

товарні чеки або інші розрахункові документи, що засвідчують факт сплати податку внаслідок придбання товарів (послуг), копії яких додаються до заяви зі скаргою на постачальника цих товарів (послуг), що додається отримувачем товарів (послуг) до податкової декларації за звітний податковий період, - у разі відмови з боку постачальника цих товарів (послуг) надати податкову накладну або при порушенні ним порядку її заповнення.

Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників (додаток 2 до податкової накладної) є документом, який дає право (підставу) покупцю вносити зміни до раніше включених в обсяг податкового кредиту, одержаного на підставі податкових накладних, будь-яких витрат на сплату податку.

Придбання або виготовлення товарів (послуг) та придбання (будівництво, спорудження) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи) на митній території України відображається на підставі податкових накладних, розрахунків коригування кількісних і вартісних показників (додаток 2 до податкової накладної), а також інших подібних документів, зазначених вище.

Облік імпортованих на митну територію України товарів проводиться покупцем (імпортером) на підставі належним чином оформленої вантажної митної декларації.

Особа, яка отримує послуги від нерезидента на митній території України, проводить облік таких послуг на підставі податкової накладної, виданої таким платником податку: зареєстрованим на території України постійним представництвом цього нерезидента, а за відсутності такого - резидентом, який виконує агентські (представницькі) дії від імені такого нерезидента, а за відсутності такого - покупцем (отримувачем) - податковим агентом такого нерезидента.

Товари (послуги) та основні фонди, придбані на митній території України, імпортовані товари та отримані від нерезидента на митній території України послуги без податку на додану вартість відображаються без додаткового нарахування податку на додану вартість.

Облік придбаних товарів (послуг) на митній території України в осіб, які не зареєстровані як платники податку на додану вартість, ведеться на підставі документів, що засвідчують поставку таких товарів (послуг).

У розділі II реєстру відображаються видані податкові накладні, а також податкові накладні, які зберігаються у продавця.

Облік виданих податкових накладних проводиться у день виникнення податкових зобов'язань.

Облік операцій з поставки товарів (послуг) ведеться на підставі податкової накладної та розрахунку коригування кількісних і вартісних показників (додаток 2 до податкової накладної).

Записи на підставі розрахунку коригування кількісних і вартісних показників здійснюються у разі здійснення коригування сум податкових зобов'язань відповідно до пункту 4.5 статті 4 Закону [4].

Платники податку, у яких податковий (звітний) період дорівнює календарному місяцю, визначають щомісячні підсумки щоденно зареєстрованих операцій.

Платники податку, у яких податковий (звітний) період дорівнює кварталу, визначають щомісячні та щоквартальні підсумки щоденно зареєстрованих операцій.

5.5. Декларація з ПДВ

Основним звітним документом з податку на додану вартість є податкова декларація.

В декларації вказуються всі передбачені в ній показники. Якщо якась строчка декларації не заповнюється з-за відсутності операції (суми), то в ній ставиться прочерк.

Декларація подається платником незалежно від того, виникло в звітному періоді у нього податкове зобов’язання чи ні.

Декларація заповнюється печатним способом, чорнильними чи шариковими ручками в синьому чи чорному кольорі. Суми проставляють у гривнях, без копійок, з відповідним округленням за установленими правилами.

В декларації не повинно бути підчисток, помарок, виправлень, дописок та закреслень (крім передбачених формою декларації). В декларації не повинен бути текст чи цифри, які неможливо прочитати.

До декларації вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний період без зростаючого підсумку.

Порядок заповнення декларації з ПДВ затверджений наказом Державної податкової адміністрації України [22].

Звітний (податовий) період подання декларації складає один календарний місяць чи один календарний квартал.

Податковим періодом є один календарний місяць, календарний квартал, з урахуванням того, що:

якщо особа реєструється платником податку з дня іншого, ніж перший день календарного місяця, першим податковим періодом є період, який розпочинається від дня такої реєстрації та закінчується останнім днем першого повного календарного місяця;

якщо податкова реєстрація особи анулюється у день інший, ніж останній день календарного місяця, то останнім податковим періодом є період, який розпочинається з першого дня такого місяця та закінчується днем такого анулювання.

Платник податку, обсяг оподатковуваних операцій якого за минулі 12 місячних періодів не перевищував 300 000 грн. суми, може вибрати квартальний податковий період. Заява про це подається податковому органу разом з декларацією за наслідками останнього податкового періоду календарного року. При цьому квартальний податковий період починає застосовуватися з першого податкового періоду наступного календарного року.

У разі якщо протягом будь-якого періоду з початку застосування квартального податкового періоду обсяг оподатковуваних операцій платника податку перевищує 300 000 грн. суму, такий платник податку зобов'язаний самостійно перейти на місячний податковий період починаючи з місяця, на який припадає таке перевищення, що зазначається у відповідній податковій декларації за наслідками такого місяця.

На основі реєстру отриманих та виданих податкових накладних платники ПДВ ведуть податкову декларацію, яка подається:

календарному місяцю - протягом 20-ти календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця;

календарному кварталу - протягом 40-ка календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу.

Підприємства, що мали в попередньому календарному році обсяг продажу товарів (робіт, послуг) більший 300 000 грн., подають декларацію щомісяця.

Якщо обсяг продажу товарів (робіт, послуг) у попередньому календарному році менший 300 000 грн., то підприємства можуть самостійно визначити свій базовий (звітний) період, вказавши це в заяві, що подають податковій адміністрації за місяць до початку календарного року.

Декларацію подають за двома формами: повною і скороченою.

за повною формою подають підприємства, обсяги оподатковуваних ПДВ операцій (без урахування ПДВ) яких за останніх 12 календарних місяців досягли 300 000 грн.

за скороченою формою подається у випадку, якщо обсяг оподатковуваних операцій платника становлять менше 300 000 грн. протягом періоду з останніх 12 календарних місяців.

Декларація має вступну частину та 4 розділи.

У вступній частині першої сторінки у спеціальному полі зазначається тип декларації, вказується за який податковий період подається декларація, повна назва платника податку, його ідентифікаційний код, індивідуальний податковий номер платника та номер свідоцтва платника ПДВ, адреса та телефон платника податку.

Розділ 1 “Податкові зобов’язання” – відображаються обє’ми поставок, які оподатковуються за ставкою 20,0 процентів; операції, що звільнені від оподаткування та ті, що не є об’єктом оподаткування. Також відображаються об’єми ввезених в звітному періоді на митну територію України товарів, за якими сплата ввізного ПДВ була відстрочена шляхом оформлення векселя, сума послуг, отриманих від нерезидентів на митній території України. В цьому розділі визначається сума податкових зобов’язань платника податку за звітний період.

Розділ 2 “Податковий кредит” – відображаються об’єми придбаних з ПДВ чи без ПДВ на митній території України чи ввезених (пересланих) з-за кордону товарів, основних фондів і нематеріальних активів. В цьому розділі визначається сума податкового кредиту платника податку за звітний період.

Розділ 3 “Розрахунки з бюджетом за звітний період” – розраховується різниця між податковими зобов’язаннями та податковим кредитом, а також визначаються напрямки відшкодування, якщо сума податкового кредита є більшою за суму податкових зобов’язань (грошовими коштами на поточний рахунок, в рахунок майбутніх платежів з ПДВ, в рахунок інших податків, які зараховуютсья до Державного бюджету).

Розділ 4 “Результати розрахунків з ПДВ” – заповнюється податковим органом і містить відомості про проведення даних з нарахуванням або відшкодуванням податку в особовому рахунку платника та відмітку про проведення перевірки.

Одночасно з декларацією повинні подаватися всі необхідні додатки до декларації. До податкової декларації додаються:

5.6. Податковий облік з акцизного збору

Акцизний збір – це непрямий податок на окремі товари (продукцію), визначені законом як підакцизні, який включається до ціни цих товарів (продукції).

Датою виникнення податкових зобов'язань з продажу підакцизних товарів є:

дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок платника акцизного збору як оплата продукції, що продаються, а у разі продажу продукції за готівкові кошти – дата їх оприбуткування в касі платника акцизного збору;

або дата відвантаження (передачі) продукції.

Суб'єкти підприємницької діяльності, які імпортують підакцизні товари (продукцію), в обов'язковому порядку при перетинанні кордону їх декларують і подають органам митного контролю декларацію у двох примірниках, разом із документами: зовнішньоекономічним контрактом; двома копіями платіжного доручення; екземпляром заявки розрахунку з відміткою податкової інспекції про суму фактично сплаченого збору під час придбання марок акцизного збору.

Акцизні марки

Важливою особливістю справляння акцизного збору з алкогольних напоїв та тютюнових виробів є обов’язкове маркування таких підакцизних товарів.

Акцизні марки – це спеціальний знак, яким маркуються алкогольні напої і тютюнові вироби, і його наявність на цих товарах підтверджує сплату акцизного збору.

Виробники алкогольних напоїв та тютюнових виробів проводять маркування кожної пляшки (упаковки) алкогольних напоїв та кожної пачки (упаковки) тютюнових виробів у такий спосіб, щоб марка розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару відповідно до положення про виробництво, зберігання, продаж марок акцизного збору, маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів.

Зразки марок розробляються Мінфіном разом з ДПАУ, СБУ, МВС та Мін’юстом. ДПАУ щомісяця подає підприємству-виробнику зведену заявку-розрахунок на виготовлення необхідної кількості марок та оплачує витрати, пов’язані з їх виробництвом. Підприємства-виробники та імпортери алкогольних напоїв і тютюнових виробів щомісяця подають до ДПС, попередню заявку-розрахунок про потребу в марках за їх видами та платіжний документ з відміткою установи банку, що підтверджує оплату вартості замовлених марок акцизного збору.

Марки повинні мати наскрізну нумерацію, яка складається з двох цифр індексу регіону, в якому виробляється продукція, що маркується, серії та окремого для кожної марки номера.

Кожна марка акцизного збору на алкогольні напої повинна мати окремий номер та найменування виду продукції (рис.5). Для одержання марок акцизного збору суб’єкти підприємницької діяльності – вітчизняні виробники мають подати до податкової адміністрації низку документів: заявку-розрахунок на придбання марок акцизного збору у двох примірниках; платіжний документ з відміткою установи банку, що підтверджує внесення плати за марки акцизного збору; оригінал і копію розрахунку потужності підприємства з урахуванням можливого обсягу виробництва та реалізації алкогольних напоїв; звіт про фактичні обсяги виробництва та реалізації продукції за попередній квартал; оригінал та копію ліцензії, що підтверджують право підприємства-виробника на виготовлення продукції та на проведення оптової та роздрібної торгівлі.

Суб’єкти підприємницької діяльності – вітчизняні замовники, що уклали угоди на переробку давальницької сировини, для одержання марок акцизного збору крім вище перелічених документів подають наступні: оригінал та копію свідоцтва про державну реєстрацію; оригінал та копію статуту (якщо він необхідний для даної форми підприємства), або документа, що є підставою для здійснення діяльності; довідку про наявність рахунків та їх реквізити, завірену установою банку; довідку податкового органу за місцезнаходженням про взяття на облік як платника податку; оригінал і копію договору (контракту) на виготовлення тютюнових виробів на давальницьких умовах (рис.6).

Імпортери (замовники) для одержання марок акцизного збору подають до податкового органу: заявку-розрахунок на придбання марок, яка складається у трьох примірниках, один з яких передається митним органам для оформлення вантажної митної декларації; платіжні документи, що підтверджують внесення плати за марки акцизного збору та сплату податку; оригінал та копію зовнішньоекономічного договору (контракту), відповідно до якого в Україну вводяться алкогольні напої та тютюнові вироби; ліцензії на право здійснення імпортних операцій та оптової і роздрібної торгівлі.

Замовники алкогольних напоїв та тютюнових виробів з використанням давальницької сировини, а також імпортери цих товарів (включаючи громадян, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи) зобов’язані зареєструватися в податкових органах за місцезнаходженням та отримати марки акцизного збору для маркування товарів. Придбані марки акцизного збору передаються імпортерами (замовниками) іноземним виробникам для маркування імпортованих підакцизних товарів у процесі їх виробництва. Якщо імпорт підакцизних товарів здійснюється імпортером регулярно, то продаж марок акцизного збору для введення наступної партії виробів здійснюється після подання податковій адміністрації копії ввізної вантажної митної декларації про ввезення попередньої партії товарів і копії платіжних документів про сплату акцизного збору в повному обсязі (рис. 7).

Продавець зберігає марки в своїх приміщеннях або згідно з договором у приміщеннях банківських установ.Приміщення, в якому зберігаються марки, повинні бути ізольованими, технічно укріпленими, обладнані засобами охоронно-пожежної сигналізації. Марки повинні зберігатися у металевих шафах.

Нерідше одного разу на квартал проводиться раптова ревізія з повною перевіркою наявності марок та ведення їх обліку.

Продаж марок українським виробникам проводиться виходячи з планових щомісячних обсягів їх виробництва (реалізації) відповідно до заявки-розрахунку на необхідну кількість марок. Плата за марки зараховується на окремий спеціальний рахунок ДПАУ і використовується на фінансування витрат, пов’язаних з виробництвом, транспортуванням та створенням матеріально-технічної бази для зберігання марок. ДПАУ щомісяця в установлений строк подає Держказначейству звіт про надходження зазначених коштів на спеціальний рахунок та їх використання.

Передача або продаж придбаних марок іншим субєктам підприємницької діяльностізабороняється, за винятком передачі або продажу марок разом з відповідними правами і зобов’язаннями щодо підакцизних товарів за умови реєстрації у продавця марок.

У разі ліквідації підприємства покупець повинен повернути невикористані марки продавцю без відшкодування їх вартості. У разі закінчення у підприємства-виробника (імпортера) строку дії ліцензії марки здаються ним продавцеві на відповідальне зберігання на період до 365 календарних днів.

Маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюється виробниками цієї продукції.

Розміри плати за марки акцизного збору, запроваджені постановою Кабінету Міністрів України від 23 квітня 2003 р.: за одну марку акцизного збору для алкогольних напоїв - 0,037 гривні; за марку акцизного збору для тютюнових виробів - 0,022 гривні [38].

5.7. Звітність з акцизного збору

Платники акцизного збору не пізніше 20 числа місяця, наступного за звітним, подають до органів державної податкової служби за місцем реєстрації розрахунок акцизного збору. Порядок подання розрахунку акцизного збору затверджено наказом ДПАУ № 111 від 19.03.2001 р. [23]. Платники акцизного збору самостійно обчислюють суму податкового зобов’язання, яку вказують у розрахунку акцизного збору.

Розрахунок складається на підставі даних накопичувальних відомостей реалізації підакцизних товарів, в яких окремо за кожним найменуванням товарів на підставі первинних товарно-транспортних документів накопичуються дані про кількість реалізованих товарів, ціни реалізації, вартості за відпускними цінами з урахуванням акцизного збору, про товари, що виготовлені з давальницької сировини, дані про кількість отриманої готової продукції та її вартості.

Існують дві форми розрахунку: одна для суб’єктів підприємницької діяльності, що отримують спирт етиловий неденатурований, призначений для переробки на іншу підакцизну продукцію, які зобов’язані надати податковим органам податковий вексель, а друга – для всіх інших платників акцизного збору.

У Розрахунку вказуються всі передбачені в ньому показники. У разі незаповнення того чи іншого показника через його відсутність у відповідній графі Розрахунку ставиться прокреслення. Розрахунок заповнюється чорнилом, пастою кулькових ручок, за допомогою друкарської машинки, принтерів, засобів механізації та інших засобів, які забезпечують збереження цих записів протягом установленого терміну зберігання звітності.

Розрахунок, який подається платниками, що не видають векселя, складається з двох розділів.

Розділ 1 “Обчислення акцизного збору” – вказується код товару, назва товару, об’єм реалізації (передачі) товару, ставки акцизного збору та сума податкового зобов’язання.

Розділ 2 “Результати перерахунку акцизного збору” – вказується сума, яка сплачується щоденними платежами, сума, що підлягає доплаті платником чи поверненню платнику.

До розрахунку додається розшифровка оборотів, які не підлягають оподаткуванню відносно товарів, на які встановлюються максимальні роздрібні ціни; розшифровка оборотів з продажу, обчислених за максимальною роздрібною ціною на підакцизні товари (продукцію), встановленими виробниками чи імпортером таких товарів.

ТЕМА 6. ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК ПОДАТКУ З ДОХОДІВ ФІЗИЧНИХ ОСІБ

До числа важливих джерел бюджету будь-якої держави відноситься податок з доходів фізичних осіб. В більшості зарубіжних країнах податок на особисті доходи громадян служить головним джерелом доходної частини бюджету. Наприклад, в федеральному бюджеті США його питома вага становить більше 40%, в бюджеті Данії – 48%, в Німеччині цей податок займає перше місце серед статей доходів бюджету, в Франції – друге місце після ПДВ.

Оподаткування доходів фізичних осіб здійснюється згідно із Законом України “Про податок з доходів фізичних осіб” від 22 травня 2003 р. № 889-ІV [7].

Податок з доходів фізичних осіб – плата фізичної особи за послуги, які надаються їй територіальною громадою, на території якої така фізична особа має податкову адресу (місце постійного або переважного проживання платника податку, місце реєстрації платника податку, визначене згідно з законодавством) або розташовано особу, що виплачує оподатковувані доходи.

6.1. Документальне підтвердження права на податковий кредит

Податковий кредит - сума (вартість) витрат, понесених платником податку – резидентом у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів - фізичних або юридичних осіб протягом звітного року (крім витрат на сплату податку на додану вартість та акцизного збору), на суму яких дозволяється зменшення суми його загального річного оподатковуваного доходу, одержаного за наслідками такого звітного року. Підстави для нарахування податкового кредиту відображаються платником податку у річній податковій декларації (рис.8).

До складу податкового кредиту включаються фактично понесені витрати, підтверджені платником податку документально, які ідентифікують продавця товарів (робіт, послуг) та визначають суму таких витрат. Зазначені документи не надсилаються податковому органу, але підлягають зберіганню платником податку протягом строку, достатнього для проведення податковим органом податкової перевірки стосовно нарахування такого податкового кредиту (рис.9).

Платник податку має право включити до складу податкового кредиту звітного року такі витрати, фактично понесені ним протягом такого звітного року:

частину суми процентів за іпотечним кредитом, сплачених платником податку.Право на включення до складу податкового кредиту цієї суми, надається платнику податку не частіше одного разу на 10 календарних років, починаючи з року, в якому об’єкт житлової іпотеки придбається або починає будуватися.Право на включення частини суми процентів, фактично сплачених за іпотечним житловим кредитом, до складу податкового кредиту має особа, яка досягла 18-річного віку.

суму коштів або вартість майна, переданих платником податку у вигляді пожертвувань або благодійних внесків неприбутковим організаціям, у розмірі, що перевищує 2 %, але не є більшим 5 % від суми його загального оподатковуваного доходу звітного року. Включення платником до податкового кредиту зазначених сум провадиться за умови наявності в нього відповідних документів, що підтверджують внесення ним сум до благодійних організацій, зокрема таких, як платіжне доручення на безготівкове перерахування благодійних внесків; квитанції банку, відділення зв’язку, неприбуткової організації; довідка працедавця, який за дорученням платника податку здійснював перерахування сум таких внесків до неприбуткових організацій із одержуваного платником податку доходу.

суму коштів, сплачених на користь закладів освіти для компенсації вартості середньої професійної або вищої форми навчання такого платника податку, іншого члена його сім'ї першого ступеня споріднення, у розрахунку за кожний повний або неповний місяць навчання протягом звітного податкового року. Підставою для включення платником податку до податкового кредиту сум коштів, сплачених за навчання, є наявність у нього відповідних документів, що підтверджують сплату ним цих сум, наприклад таких, як платіжне доручення на безготівкове перерахування коштів; або квитанція банку чи відділення зв’язку; або довідка працедавця, який за дорученням платника податку здійснював перерахування сум коштів із одержуваного ним доходу на його навчання або навчання інших членів його сім’ї першого ступеня споріднення до навчальних закладів.

суму власних коштів платника податку, сплачених на користь закладів охорони здоров'я для компенсації вартості платних послуг з лікування такого платника податку або члена його сім'ї. Компенсація платнику податку витрат на оплату послуг з лікування, що включаються до складу податкового кредиту, здійснюється за умови підтвердження понесених платником податку витрат відповідними розрахунковими документами (платіжне доручення на безготівкове перерахування коштів; або квитанція банку чи відділення зв’язку; або касовий ордер, інші).

суму витрат платника податку на сплату за власний рахунок страхових внесків, страхових премій страхувальнику-резиденту за договорами довгострокового страхування життя та недержавного пенсійного страхування платника податку, членів його сім'ї першого ступеня споріднення.

суми витрат платника податку із: штучного запліднення, незалежно від того, чи перебуває він у шлюбі з донором, чи ні; оплати вартості державних послуг, включаючи сплату державного мита, пов'язаних з усиновленням дитини.

Загальна сума нарахованого податкового кредиту не може перевищувати суми загального оподатковуваного доходу платника податку, одержаного протягом звітного року як заробітна плата.

6.2. Документальне підтвердження права на податкову соціальну пільгу

Податкова соціальна пільга застосовується до нарахованого місячного доходу платнику податку у вигляді заробітної плати виключно за одним місцем його нарахування (виплати).

Податкова соціальна пільга застосовується за місцем отримання платником податку основного доходу (визначеним у трудовій книжці), без подання заяви про застосування пільги.

Податкова соціальна пільга застосовується до доходу, отриманого платником податку як заробітна плата протягом звітного податкового місяця, якщо його розмір не перевищує суми місячного прожиткового рівня для працездатної особи, встановленого на 1 січня звітного податкового року, помноженої на 1,4 та округленої до найближчих 10 гривень. Працедавець відображає у складі річної податкової звітності всі випадки отримання заяв платників податку про застосування пільги та заяв про відмову від такої пільги (рис. 10).

За місцем отримання платником податку основного доходу (визначеним у трудовій книжці) податкова соціальна пільга застосовується без подання заяви про застосування пільги.

Платник податку має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу, отримуваного з джерел на території України від одного працедавця у вигляді заробітної плати, на суму податкової соціальної пільги у таких розмірах:

у розмірі, що дорівнює 50% мінімальній заробітної плати, встановленій законом на 1 січня звітного податкового року – для всіх платників податків;

у розмірі, що дорівнює 150% суми пільги для платника податку, який: є

самотньою матір'ю або самотнім батьком (опікуном, піклувальником) – у розрахунку на кожну дитину віком до 18 років. (копія свідоцтва (дубліката свідоцтва) про народження дитини (дітей) або документ про підстави запису про батька дитини в Книзі реєстрації актів цивільного стану, чи документи, які підтверджують наявність та вік дитини (дітей), затверджені відповідним органом країни, в якій іноземна фізична особа — платник податку постійно проживав(ла) до прибуття в Україну; копія рішення органу опіки і піклування про встановлення опіки чи піклування; паспорт та свідоцтво про народження заявника);

утримує дитину - інваліда - у розрахунку на кожну дитину віком до 18 років (копію свідоцтва (дубліката свідоцтва) про народження дитини (дітей) або документ, що підтверджує визнання (встановлення) батьківства, чи документи, які підтверджують наявність та вік утриманця (утриманців), затверджені відповідним органом країни, в якій іноземна фізична особа — платник податку постійно проживав(ла) до прибуття в Україну; копію рішення органу опіки і піклування про встановлення опіки чи піклування (якщо із заявою звертається опікун або піклувальник); пенсійне посвідчення дитини або довідку медико-соціальної експертизи для заявника, який утримує дитину-інваліда віком від 16 до 18 років; медичний висновок, виданий закладами та установами МОЗ у встановленому порядку, але не більш як до місяця досягнення дитиною-інвалідом 16 років (якщо із заявою звертається платник податку, який утримує дитину-інваліда до 16-річного віку);

має 3 чи більше дітей віком до 18 років - у розрахунку на кожну таку дитину (копію свідоцтва (дубліката свідоцтва) про народження дитини (дітей) або документ, що підтверджує визнання (встановлення) батьківства, чи документи, які підтверджують наявність та вік дитини (дітей), затверджені відповідним органом країни, в якій іноземна фізична особа — платник податку постійно проживав(ла) до прибуття в Україну; копію рішення органу опіки і піклування про встановлення опіки чи піклування (якщо із заявою звертається опікун або піклувальник);

є вдівцем або вдовою (паспорт;свідоцтво про укладення шлюбу;свідоцтво про смерть чоловіка (дружини);

є особою, віднесеною законом до 1 або 2 категорії осіб, постраждалих внаслідок Чорнобильської катастрофи (посвідчення учасника ліквідації наслідків аварії на ЧАЕС (категорії 1, 2) або посвідчення громадянина, який постраждав внаслідок аварії на ЧАЕС(категорії 1, 2), встановленого зразка, що має відбиток штампа “Перереєстровано” та запис про дату перереєстрації, а також вкладку встановленого зразка для категорії 1, або копію Грамоти Президії Верховної Ради УРСР у зв’язку з участю в ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи;документ, що посвідчує особу;

є учнем, студентом, аспірантом, ординатором, ад'юнктом служби заяву про застосування пільги та документів не подають;

є інвалідом I або II групи, у тому числі з дитинства (пенсійне посвідчення або довідку медико-соціальної експертизи);

є особою, якій присуджено довічну стипендію як громадянину, що зазнав переслідувань за правозахисну діяльність, включаючи журналістів (копію акта Президента України про призначення зазначеної стипендії);

у розмірі 200% суми пільги для платника податку, який є:

особою, що є Героєм України, Героєм Радянського Союзу, соціалістичної праці або повним кавалером ордена Слави чи Трудової Слави (орденську книжку Героя України або Героя Радянського Союзу, або орденські книжки кавалерів орденів Слави чи Трудової Слави трьох ступенів, або довідки чи інші документи, що підтверджують присвоєння, звання Героя України, Героя Радянського Союзу, нагородження орденами Слави чи Трудової Слави трьох ступенів);

учасником бойових дій під час Другої світової війни або особою, яка у той час працювала в тилу (посвідчення учасника бойових дій за зразком, установленим постановою Кабінету Міністрів України від 12 травня 1994 р. N302, видане відповідними органами, або документи, що підтверджують участь у бойових діях під час Другої світової війни, чи довідки, видані органами Міноборони, МВС, СБУ, Управлінням державної охорони, МЗС; документи, що підтверджують факт роботи в тилу під час Другої світової війни);

колишнім в'язнем концтаборів під час Другої світової війни або особою, визнаною репресованою чи реабілітованою (посвідчення жертви нацистських переслідувань, або довідки, видані компетентними органами, чи документи, які містять необхідні відомості про факт визнання особи репресованою чи реабілітованою);

особою, яка була насильно вивезена з території колишнього СРСР під час Другої світової війни на територію держав, що перебували у стані війни з колишнім СРСР або були окуповані фашистською Німеччиною та її союзниками (посвідчення жертви нацистських переслідувань, або довідки, видані компетентними органами, чи документи, які містять необхідні відомості про факт насильного вивезення з території колишнього СРСР під час Другої світової війни на територію держав, що перебували у стані війни з колишнім СРСР або були окуповані фашистською Німеччиною та її союзниками;

особою, яка перебувала на блокадній території колишнього Ленінграда у період з 8 вересня 1941 року по 27 січня 1944 року (документи, які містять необхідні відомості про факт перебування на блокадній території колишнього Ленінграда (Санкт-Петербург, Російська Федерація) у період з 8 вересня 1941 р. по 27 січня 1944 року).

Платник податку подає працедавцю заяву про самостійне обрання місця застосування податкової соціальної пільги за формою, визначеною центральним податковим органом.

Якщо платник податку змінює за самостійним рішенням місце отримання податкової соціальної пільги, то він зобов'язаний надати працедавцю за попереднім місцем її застосування заяву про відмову від такої пільги за формою, визначеною центральним податковим органом. Така заява не подається, якщо платник податку припиняє трудові відносини з таким працедавцем (рис.11).

Платник податку, який змінює за самостійним рішенням місце отримання податкової соціальної пільги, зобов’язаний надати працедавцю за попереднім місцем її застосування заяву про відмову від такої пільги (далі — заява про відмову від пільги) за формою, визначеною центральним податковим органом. Така заява не подається, якщо платник податку припиняє трудові відносини з таким працедавцем.

6.3. Порядок ведення обліку доходів і витрат для визначення загального річного оподатковуваного доходу

Платники податку, які відповідно до Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" зобов'язані подавати декларацію або мають право на таке подання з метою повернення надміру сплачених податків, ведуть облік доходів і витрат у Книзі обліку доходів і витрат для визначення суми загального річного оподатковуваного доходу згідно.

Книга може мати вигляд, як правило, зошита чи блокнота і купується платниками самостійно.

Записи в графах Книги здійснюються платниками податку кульковою абочорнильною ручкою не пізніше наступного дняпісля отримання відповідних сум доходів, сплати (перерахування)податку, а також понесених витрат, які пов'язані з отриманнямдоходів.

Підрахунки відображених у Книзі даних проводяться для цілей заповнення декларації, коли таке подання є обов'язковим, або платники податку мають право подати таку декларацію з метою повернення надміру сплачених податків.

Суми отриманих доходів, понесених витрат та сплачених (перерахованих) податків відображаються в графах Книги в гривнях.

До граф 1 та 2 записуються відповідно дати отримання доходу, понесених витрат, сплати (перерахування) податку, назви та коди за ЄДРПОУ для юридичних осіб, прізвища, ім'я, по батькові та ідентифікаційні номери за наявністю для фізичних осіб, а також їх юридичні і податкові адреси, де платники податку отримували доходи, які включаються до складу загального річного оподатковуваного доходу, та здійснювали витрати, безпосередньо пов'язані з отриманням зазначеного доходу.

До граф 3 - 6 записуються відповідно суми доходів, з яких складається загальний річний оподатковуваний дохід, а також суми понесених витрат, підтверджених документально, які безпосередньо пов'язані з отриманням зазначеного доходу.

У графу 7 записуються суми сплаченого (перерахованого) податку.

6.4. Порядок подання річної декларації про майновий стан і доходи

Порядок подання декларації про доходи регламентується Законом України “Про податок з доходів фізичних осіб” [7].

Річна декларація про майновий стан і доходи подається платником податку до 1 квітня року, що настає за звітним.

Декларація заповнюється платником податку самостійно або іншою особою, нотаріально уповноваженою таким платником податку здійснювати таке заповнення.

Платник податку до 1 березня року, наступного за звітним, має право звернутися із запитом до відповідного податкового органу з проханням заповнити річну податкову декларацію, а податковий орган зобов'язаний надати безоплатні послуги із такого заповнення.

Податковий орган зобов'язаний протягом 30 календарних днів від дня отримання такої декларації визначити податкове зобов'язання та надіслати податкове повідомлення платнику податку, який зобов'язаний сплатити належну суму податку з доходів фізичних осіб та отримати довідку про таку сплату або про відсутність податкових зобов'язань з даного податку, яка здається органам митного контролю під час перетину митного кордону та є підставою для проведення митних процедур.

Платники податку - резиденти, які виїжджають за кордон на постійне місце проживання, зобов'язані подати податковому органу декларацію не пізніше закінчення 60 календарного дня, що передує такому виїзду (рис. 12).

Платники податку звільняються від обов'язку подання декларації у таких випадках:

незалежно від видів та сум отриманих доходів платниками податку, які: є неповнолітніми або недієздатними особами і при цьому перебувають на повному утриманні інших осіб та/або держави;

перебувають під арештом або є затриманими чи засудженими до позбавлення волі, перебувають у полоні або ув'язненні на території інших держав;

перебувають у розшуку;

перебувають на строковій військовій службі станом на кінець звітного податкового року;

У розділі 1 Декларації мають міститися відомості про громадянина, який подає Декларацію (прізвище, ім'я, по батькові, ідентифікаційний номер, місце проживання, телефон), та/або уповноважену особу та про певні доходи, одержані цим громадянином протягом 2005 р., про суми витрат, передбачених законодавством, а також суми утриманого податку з доходів фізичних осіб за місцем одержання доходу або сплаченого авансом за розрахунками податкових органів. При реалізації права на податковий кредит у п. 1.1 розділу 1 Декларації зазначаються:

місце основної роботи, де зберігається трудова книжка громадянина (повне найменування та код за ЄДРПОУ юридичної особи або прізвище, ім'я, по батькові та (або) ідентифікаційний номер фізичної особи – суб'єкта підприємницької діяльності);

відомості про доходи, одержані за місцем основної роботи, період, протягом якого вони отримувалися, та суми утриманого з цих доходів податку.

Доходами громадянина, одержаними за місцем основної роботи, вважаються доходи, одержані від підприємств, установ, організацій всіх форм власності, а також від фізичних осіб – суб'єктів підприємницької діяльності, з якими громадянин має трудові відносини, оформлені веденням трудової книжки і здійсненням відрахувань до Фонду соціального страхування.

До доходів громадян, одержаних за місцем основної роботи, прирівнюються доходи, отримані за місцем служби, навчання.

Для заповнення п. 1.1 необхідно одержати в бухгалтерії підприємства за місцем основної роботи довідку про суму нарахованого доходу та утриманого податку, яку бухгалтерія цього підприємства зобов'язана видати на вимогу працівника. Аналогічна довідка видається на вимогу працівника, який працює у фізичної особи – суб'єкта підприємницької діяльності як за місцем основної роботи.

Громадянам, які протягом року змінювали місце основної роботи, потрібно одержати зазначену довідку з усіх підприємств (від фізичних осіб – суб'єктів підприємницької діяльності), де вони працювали протягом року як за місцем основної роботи.

У першій колонці таблиці, яку містить п. 1.1 Декларації, зазначають повні назви підприємства, установи, організації та їхні коди за ЄДРПОУ або фізичну особу – суб'єкта підприємницької діяльності та її ідентифікаційний номер, з якими укладено трудовий договір на використання праці громадянина в 2005 р., а також їхні поштові адреси. Якщо протягом року було декілька місць основної роботи, то у першій колонці перелічуються всі.

У третій колонці таблиці цього пункту зазначають суму нарахованого працівникові протягом року оподатковуваного доходу на конкретному підприємстві, в установі, організації, у фізичної особи – суб'єкта підприємницької діяльності. До загального річного оподатковуваного доходу включають доходи, одержані як у грошовій, так і в натуральній формах.

У четвертій колонці зазначають суму утриманого податку з доходів, зазначених у третій колонці, за даними проведеного підприємством, установою, організацією, фізичною особою – суб'єктом підприємницької діяльності річного перерахунку загального річного оподатковуваного доходу працівника.

У таблиці п. 1.2 розділу 1 Декларації відображають доходи, одержані не від податкових агентів (доходи у вигляді перевищення суми благодійної допомоги над встановленим законодавством розміром, що не перевищує суми, яка дорівнює сумі місячного прожиткового мінімуму, встановленого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженої на 1,4 та округленої до найближчих 10 грн. (в 2006 р. ця сума становила 680 грн.), призів, подарунків, виграшів в казино, спадщини, інвестиційних прибутків) і суми утриманого з цих доходів податку на доходи фізичних осіб.

У першій колонці цієї таблиці зазначають повні назви підприємства, установи, організації, їхні поштові адреси та коди за ЄДРПОУ. Якщо доходи одержано від фізичної особи – суб'єкта підприємницької діяльності, зазначають її прізвище, ім'я, по батькові, місце здійснення діяльності, її ідентифікаційний номер (якщо від фізичної особи – її ПІБ) та документи, на підставі яких одержано дохід, наприклад, договір дарування, свідоцтво про право на спадщину, договір купівлі-продажу інвестиційних активів тощо. У третій колонці – нараховану суму такого доходу, а в четвертій – суму податку, який було утримано з цього доходу, в разі його утримання.

У таблиці п. 1.3 розділу 1 Декларації зазначають доходи, одержані від підприємницької, приватної нотаріальної, адвокатської та іншої незалежної професійної діяльності.

У таблиці п. 1.4 розділу 1 Декларації зазначають доходи, одержані під час перебування громадян за кордоном, або доходи, які надійшли з іноземних держав.

У першій колонці цієї таблиці зазначають назву країни, у якій або з якої одержано дохід, а також місто та назву організації, що його виплатила; у другій – місяць, у якому одержано дохід, а в третій – суму доходу у валюті його одержання (євро, долар, ліра тощо).

Доходи, одержані в іноземній валюті, перераховують у валюту України за курсом Нацбанку України, встановленим на дату одержання доходу. Суму перерахованого у валюту України доходу зазначають у четвертій колонці цієї таблиці.

Для отримання права на зменшення суми податкового зобов'язання на суму податку, сплаченого за межами України, платник податку зобов'язаний отримати від державного органу країни, в якій сплачено такий дохід, уповноваженого стягувати такий податок, довідку про суму стягнутого податку, а також про базу його нарахування. Така довідка має бути легалізована консульською установою України у відповідній країні.

Сума податку з іноземного доходу платника податку – резидента, сплаченого за кордоном України, не може перевищувати суму податку, розраховану на базі загального річного оподатковуваного доходу такого платника податку (з урахуванням суми отриманого іноземного доходу).

У разі якщо платник має зазначене письмове підтвердження факту сплати (утримання) податку з доходів, зазначених у третій колонці, у п'ятій колонці зазначають суму сплаченого (утриманого) податку у валюті одержання доходу. Про подання письмового підтвердження сплати податку в іншій країні робиться відповідний запис після таблиці.

У шостій колонці зазначають еквівалент податку, зазначеного в п'ятій колонці, обчислений у гривнях за курсом Нацбанку України, встановленим на дату одержання доходу в іноземній валюті.

Розділ 2 Декларації не заповнюється.

У розділі 3 Декларації зазначають оподатковуваний дохід, з якого слід сплатити податок за рік, а фізична особа – суб'єкт підприємницької діяльності зазначає ще й очікуваний дохід, який вона планує отримати наступного року.

Відомості про власне рухоме або нерухоме майно, земельну ділянку (зокрема, про майно та земельні ділянки, що знаходяться за межами України) громадянин має зазначити в розділі 4 Декларації.

Підставою для заповнення цього розділу є документи, що свідчать про право власності або право на користування земельною ділянкою, право на земельну частку (пай) (наприклад, свідоцтво на право власності, технічний паспорт, державний акт на право власності або користування земельною ділянкою, сертифікат на земельну частку (пай) тощо).

У додатку 1 наводиться перелік витрат, що включаються до податкового кредиту.

У додатку 2 здійснюється розрахунок сум податку, що підлягають поверненню

Правильність зазначених у Декларації відомостей громадянин підтверджує своїм підписом та ставить дату заповнення Декларації.

Декларацію громадянин може подати до податкового органу особисто (тоді датою подання вважатиметься дата її реєстрації) або надіслати поштою (тоді датою її подання вважатиметься дата здійснення поштового відправлення, зазначена на штампі відділення зв'язку).

Платники податку – резиденти, які виїздять за кордон на постійне місце проживання, зобов'язані подати до податкового органу Декларацію не пізніше закінчення 60-го календарного дня, що передує такому виїзду.

Податковий орган зобов'язаний протягом 30 календарних днів від дня отримання такої декларації визначити податкове зобов'язання та надіслати податкове повідомлення платнику податку, який зобов'язаний сплатити належну суму податку та отримати довідку про таку сплату або про відсутність податкових зобов'язань з цього податку, яка здається органам митного контролю під час перетину митного кордону та є підставою для проведення митних процедур.

6.5. Порядок заповнення та подання податкового розрахунку за формою 1ДФ

Порядок заповнення та подання податкового розрахунку за формою 1ДФ регламентуєтсья наказом ДПАУ № 451 від 29 вересня 2003 року [25].

Реквізитами податкового розрахунку є:

Навпроти напису "Стор." податковим агентом проставляється номер сторінки податкового розрахунку.

Відмічається відповідна клітинка "Звітний", "Новий звітний" чи "Уточнюючий" залежно від того, який податковий розрахунок подається.

Навпроти напису "Порція" працівником органу державної податкової служби, відповідальним за приймання розрахунку, проставляється номер порції при обов'язковій реєстрації розрахунку в органі державної податкової служби.

Ідентифікаційний код за ЄДРПОУ, реєстраційний (обліковий) номер платника податків (юридичної особи) або десятирозрядний ідентифікаційний номер фізичної особи - податкового агента, який подає розрахунок. Заповнення клітинок проводиться зліва направо (доповнюється зліва нулями до восьми цифр, якщо значущих цифр менше 8).

Відмічається відповідна клітинка "Юридична особа" або "Фізична особа - суб'єкт підприємницької діяльності".

"Працювало у штаті" - проставляється найбільша з місячних за звітний період (на перше число місяця) облікових чисельностей штатних працівників облікового складу юридичної особи чи фізичної особи - суб'єкта підприємницької діяльності.

"Працювало за сумісництвом" - кількість працівників за сумісництвом (крім внутрішніх сумісників) та за договорами цивільно-правового характеру у звітному періоді; реквізити, передбачені підпунктами 3.1.6 та 3.1.7, заповнюються тільки в разі наявності в юридичної особи чи у фізичної особи - суб'єкта підприємницької діяльності найманих працівників.

Назва юридичної особи чи прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, що подає розрахунок.

Ідентифікаційний код органу державної податкової служби, куди подається розрахунок, за ЄДРПОУ.

Назва органу державної податкової служби, куди подається розрахунок.

"Звітний період" - відображається арабськими цифрами порядковий номер звітного кварталу і рік.

У графі 1 "N з/п" відображається порядковий номер кожного рядка, що заповнюється.

У графі 2 "Ідентифікаційний номер" відображається десятирозрядний ідентифікаційний номер фізичної особи, про яку надається інформація в розрахунку.

У графі 3а "Сума нарахованого доходу" відображається (за звітний квартал) дохід, який нараховано фізичній особі, відповідно до ознаки доходу згідно з довідником ознак доходів, наведеним у додатку до цього Порядку. У разі нарахування доходу, його відображення у графі 3а є обов'язковим незалежно від того, виплачені такі доходи чи ні.

Нарахований дохід відображається повністю, без вирахування податку з доходів фізичних осіб, збору до Пенсійного фонду України чи внесків до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування.

У графі 3 "Сума виплаченого доходу" відображається сума фактично виплаченого доходу платнику податку податковим агентом. Заробітна плата, що виплачується у встановлені терміни в наступному місяці, повинна бути відображена в податковому розрахунку за той період, у який входить попередній місяць, за який заробітна плата була нарахована. Наприклад, до податкового розрахунку за I квартал входить заробітна плата за січень, яка нарахована у січні та виплачена у лютому, за лютий (нарахована у лютому та виплачена у березні), за березень (нарахована у березні та виплачена у квітні).

Сума нарахованого доходу у графі 3а, сума виплаченого доходу у графі 3, сума нарахованого прибуткового податку в графі 4а та сума перерахованого до бюджету прибуткового податку в графі 4 відображаються у грошовій формі, вираженій у національній валюті (у гривнях з копійками), незалежно від того у якій формі або у якій валюті здійснювалося нарахування та виплата доходу.

У графі 4а "Сума нарахованого податку" відображається сума податку, нарахованого та утриманого з доходу, нарахованого платнику податку згідно з чинним законодавством.

У графі 4 "Сума перерахованого податку" відображається фактична сума перерахованого податку до бюджету.

У графі 5 "Ознака доходу" зазначається ознака доходу згідно з довідником ознак доходів, наведеним у додатку до цього Порядку. Ознака доходу визначається до нарахованого доходу. Якщо доходи виплачуються у звітному кварталі не в повному обсязі і їх остаточна виплата буде здійснюватися у наступних кварталах, ознака доходу в разі виплати повинна вказуватися відповідно до нарахованого в попередньому кварталі доходу.

Про кожну фізичну особу потрібно заповнювати стільки рядків, скільки ознак доходів вона має. Про кожну ознаку доходу фізичної особи потрібно заповнювати тільки один рядок з обов'язковими заповненнями графи 2 "Ідентифікаційний номер".

Графа 6 заповнюється тільки на тих фізичних осіб, які приймались на роботу у звітному періоді. Графа 7 заповнюється тільки на тих фізичних осіб, які були звільнені у звітному періоді за місцем роботи, на якому вони отримували дохід у вигляді заробітної плати, або звільнені до початку звітного періоду, але отримували доходи у звітному періоді. Для тих фізичних осіб, які не змінювали місця роботи у звітному періоді, графи 6 та 7 не заповнюються. У разі неодноразового прийняття фізичної особи на роботу і її звільнення з роботи у звітному кварталі про таку особу потрібно заповнювати стільки рядків, скільки разів інформація про зміну місця роботи особи зустрічається у звітному кварталі.

У графі 6 "Дата прийняття на роботу" відображається дата (число, порядковий номер місяця, рік) прийняття фізичної особи на роботу.

У графі 7 "Дата звільнення з роботи" відображається дата звільнення фізичної особи з роботи.

У графі 8 "Ознака податкової соціальної пільги" відображається ознака податкової соціальної пільги згідно з довідником ознак податкових соціальних пільг, наведеним у додатку до Порядку. Графа 8 заповнюється тільки для фізичних осіб, які мали пільги щодо податку у звітному періоді згідно з чинним законодавством, за місцем отримання основного доходу. За відсутності у фізичної особи пільг у звітному періоді графа 8 заповнюється прочерком. При заповненні графи 8 слід враховувати ту ознаку пільги, яка відповідає нарахованому доходу. Допускається наявність кількох рядків з однією ознакою доходу тільки у разі наявності у фізичної особи кількох ознак пільг за такою ознакою доходу (наявність різних пільг у кожному з трьох місяців кварталу).

У графі 9 "Ознака (0, 1)" відображається ознака "0", якщо рядок потрібно ввести, чи ознака "1", якщо рядок потрібно вилучити. Графа 9 заповнюється тільки для нового звітного та уточнюючого податкових розрахунків.

У разі потреби довідники ознак доходів та ознак податкових соціальних пільг можуть доповнюватись Державною податковою адміністрацією України у випадку змін у чинному законодавстві України.

У останньому рядку розрахунку вказуються загальні суми нарахованого доходу за графою 3а, виплаченого доходу за графою 3, нарахованого податку за графою 4а та перерахованого податку за графою 4.

У кінці податкового розрахунку проставляються: кількість заповнених рядків, кількість фізичних осіб, на яких подано інформацію, та кількість аркушів у розрахунку. При визначенні кількості заповнених рядків підсумковий рядок відповідно не враховується;

десятирозрядний ідентифікаційний номер керівника підприємства, який подає розрахунок;

десятирозрядний ідентифікаційний номер головного бухгалтера підприємства, який подає розрахунок.

"Дата подання" - проставляється дата подання розрахунку податковим агентом.

У кінці податкового розрахунку проставляються відмітки службових осіб органу державної податкової служби про внесення даних з податкового розрахунку до електронної бази податкової звітності (дата, підпис, прізвище, службові відмітки).

Податковий розрахунок подається окремо за кожний квартал протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного кварталу. Окремий податковий розрахунок за календарний рік не подається. Якщо до закінчення терміну подання податкового розрахунку податковий агент виявляє помилки в раніше поданому за поточний звітний період податковому розрахунку, він зобов’язаний подати новий податковий розрахунок.

У разі коли податковий агент протягом звітного кварталу не виплачує доходи або виплачує доходи не всім платникам податку, податковий розрахунок не подається або подається по тих платниках податку, яким нараховані (сплачені) доходи.

Податковий розрахунок подається до органу державної податкової служби за місцезнаходженням податкового агента.

На непошкодженому паперовому носії формату А4 (кількість аркушів не обмежується) розрахунок заповнюється машинописним текстом чи друкованими літерами без замазок, закреслень, виправлень і уточнень. Указуються порядкові номери сторінок. Якщо в інформаційному рядку є незаповнені поля, вони заповнюються прочерками. Подання ксерокопії розрахунку не дозволяється.

За наявності комп’ютерної техніки податкові агенти формують і подають інформацію про доходи й утримані з них податки у вигляді файла даних, який передається в електронному вигляді (можна на дискеті), та його роздрукованої копії (за формою розрахунку).

Податковий розрахунок готується у 2примірниках.Один примірник подається до органу державної податкової служби. Другий — з підписом особи, відповідальної за приймання розрахунку, штампом та проставленим номером порції, отриманим при обов’язковій реєстрації розрахунку в органі державної податкової служби, — повертається податковому агенту.

Податковий розрахунок подається податковими агентами із штатною чисельністю працівників до 1000 осіб єдиним документом на всіх, що працюють з обов’язковим заповненням їхніх десятирозрядних ідентифікаційних номерів – однією порцією. Якщо штатна чисельність працівників є більшою ніж 1000 осіб, можливе подання податкового розрахунку кількома порціями, кожна з яких являє собою окремий податковий розрахунок із своїм номером порції. Аркуші окремого податкового розрахунку зшиваються.

Податковий розрахунок або друкована копія даних файла на останньому аркуші завіряється: для юридичної особи — підписами керівника і головного бухгалтера та засвідчується печаткою; для фізичної особи — податкового агента — підписом особи, яка подає податковий розрахунок, а за наявності печатки — нею засвідчується.

Обов’язково мають бути вказані службові телефони керівника юридичної особи і головного бухгалтера або фізичної особи — податкового агента.

ТЕМА 7. ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК ТА ЗВІТНІСТЬ З ІНШИХ ПОДАТКІВ ТА ЗБОРІВ Й ОБОВ’ЯЗКОВИХ ПЛАТЕЖІВ

7.1. Податковий облік плати за землю

Плата за землю – це податковий платіж, який стягується з власника землі або землекористувача, розмір якого безпосередньо залежить від величини земельної ділянки, граничної ставки та призначення земельної ділянки.

Підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.

Облік громадян – платників земельного податку, а також орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності і нарахування відповідних сум проводиться щороку станом на 1 травня.

Платники земельного податку, а також орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності (крім громадян) самостійно обчислюють суму земельного податку та орендної плати щороку за станом на 1 січня і до 1 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податковий розрахунок на поточний рік за формою, встановленою центральним податковим органом з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такого розрахунку звільняє від обов’язку подання щомісячних розрахунків. Порядок заповнення та подання такого розрахунку регламентується наказом ДПАУ [26].

До розрахунку додаються наступні додатки:

додаток 1 - "Відомості про наявність документів на землю";

додаток 2 - "Звіт про пільги на земельний податок";

додаток 3 "Розрахунок суми земельного податку на земельні ділянки сільськогосподарського призначення";

додаток 4 - "Розрахунок суми земельного податку на земельні ділянки населених пунктів, яким встановлено грошову оцінку";

додаток 5 - "Розрахунок суми земельного податку на земельні ділянки населених пунктів, яким не встановлено грошову оцінку";

додаток 6 - "Розрахунок суми земельного податку на земельні ділянки несільськогосподарського призначення за межами населених пунктів".

До податкових органів подається оригінал розрахунку. Подання ксерокопії не припускається. Додаток 1 до є обов'язковим для всіх платників податку. Додаток 2 подається власниками землі та землекористувачами, які мають пільги щодо сплати податку. Додатки 3 – 6 подаються в залежності від наявності земельних ділянок відповідної категорії та від того, встановлена чи ні їх грошова оцінка.

Податкові органи не приймають до розгляду розрахунок: що має підчистки або дописки, закреслені слова (цифри), а також написаний олівцем або нерозбірливо; у якому не заповнені обов'язкові реквізити (коди, дати, підписи і т. ін.); текст якого неможливо прочитати внаслідок пошкодження, (наприклад, документи, залиті чорнилом, затерті та ін.); з порваними аркушами.

Платник податку має право подавати щомісячно нову звітну податкову декларацію, що не звільняє його від обов’язку подання податкової декларації до 1 лютого поточного року, у тому числі і за нововведені земельні ділянки, що не звільняє від обов’язку подання податкового розрахунку протягом місяця з дня виникнення права на нововведену земельну ділянку, протягом 20 календарних днів місяця наступного за звітним.

Подання відповідного розрахунку є обов'язковим у разі виникнення таких обставин:

якщо протягом року у підприємства виникає право власності та/або право користування землею, йому необхідно протягом місяця з дня виникнення такого права подати звітний розрахунок за нововідведені земельні ділянки;

у разі зміни протягом року грошової оцінки землі, функціонального використання землі, виникнення інших змін або самостійного виявлення помилок, що змінюють суму земельного податку за поточний або попередні звітні місяці, платнику податків слід протягом 20 календарних днів місяця, наступних за звітним, подати новий звітний розрахунок. При цьому штрафи, установлені Законом N 2181, не застосовуються;

якщо ж зазначений у попередньому пункті строк пропущено, то при виявленні будь-якої помилки, що впливає на раніше визначену суму податку попередніх звітних періодів, необхідно подати уточнюючий розрахунок. У разі заниження податкового зобов'язання разом із таким уточнюючим податковим розрахунком необхідно сплатити недоїмку, що виникла внаслідок цього, разом із 5% штрафом від суми недоплати.

До уточнюючого розрахунку додається довідка про суми земельного податку, які зменшують або збільшують податкові зобов'язання в результаті виправлення самостійно виявленої помилки, допущеної в попередніх звітних періодах.

Якщо за результатами подання уточненого розрахунку виникає потреба в поверненні надміру сплаченого податку, то разом з ним платником має бути подана заява про повернення надміру сплаченого податку з дотриманням граничних строків її подання. Якщо строк подання такої заяви закінчився, то уточнюючий розрахунок не подається.

У разі зміни протягом року грошової оцінки землі платник земельного податку подає декларацію з урахуванням нової грошової оцінки.

Нарахування земельного податку, а також орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності проводиться органами державної податкової служби, які видають платникові до 15 липня поточного року платіжне повідомлення про внесення платежу.

Отже, вихідним моментом в обліковому забезпеченні розрахунків за податком на землю є площа угідь та їхня вартісна оцінка.

Якщо земля надана підприємству для постійного користування, це засвідчує відповідний Державний акт, а для тимчасового користування — договір. Вартість землі визначається розрахунковим шляхом, на ос­нові матеріалів державного земельного кадастру — за рентним дохо­дом з урахуванням якості, місця розташування та економічної оцінки зе­мель. Для цього визначають диференціальний рентний дохід, виходячи із виробництва зернових культур та абсолютний рентний дохід

Слід звернути увагу на методику оцінки земельної частки (паю), оскільки ця вартість є важливою для тих підприємств, які орендують такі ділянки і відповідно сплачують земельний податок за їхніх власників.

Кількість кадастрових гектарів та вартість земельної частки (паю) вказують у сертифікаті. Варто зазначити, що в багатьох випадках земельні частки (паї) передані власникам в натурі на підставі відповідних документів. Таким громадянам видаються Державні акти на право приватної власності на землю.

У цьому випадку вони самостійно сплачують податок на землю, навіть якщо вона передана в оренду сільськогосподарському підприємству, що сплачує фіксований податок. Тому тут треба розмежовувати в обліку сільськогосподарські угіддя за трьома видами: власні; орендовані у власників, що мають земельні сертифікати; орендовані у власників, що мають акти на право приватної влас­ності, оскільки податок на землю підприємство сплачує лише за першим видом та другим видами угідь.

Разом з тим, як зазначалося, ст. 12 Закону України «Про плату за землю» [13] встановлено ряд пільг. Тому підприємства складають «Звіт про пільги на земель­ний податок».

Дані цього звіту є підставою для відображення площ сільськогосподарських угідь, на які підприємство має пільги.

Крім того, подається додаток 1 «Відомості про наявність документів на землю», у якому наводяться дані, що підтверджують права на землю.

На підставі зазначених додатків складають «Зведений розрахунок суми земельного податку», який подають до відповідної податкової інспекції разом із зазначеними додатками до 1 травня поточного року.

Однак тут також є відмінності, які треба враховувати в податково­му обліку. Зокрема, на сільськогосподарських підприємствах, які не пе­рейшли на сплату фіксованого сільськогосподарського податку, плата за землю відноситься на зменшення по­датку на прибуток, отже, у валові витрати не включається. На решті підприємств плата за землю включається до валових витрат. При нара­хуванні податку на прибуток на сільськогосподарських підприємствах в системі кореспонденції рахунків відображається не вся його сума, а виз­начена різниця за даними “Декларації про прибуток підприємства, основ­ною діяльністю якого є виробництво сільськогосподарської продукції”.

Починаючи з 20 грудня 2005 року діє Наказ Державної податкової адміністрації України N 588 “Про затвердження форми податкової декларації орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності” [31].

Платники орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності (крім громадян) самостійно обчислюють суму орендної плати щороку за станом на 1 січня і до 1 лютого поточного року подають відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою центральним органом державної податкової служби, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов'язку подання щомісячних декларацій.

Платник податків має право подавати щомісячно нову звітну податкову декларацію, що не звільняє його від обов'язку подання податкової декларації до 1 лютого поточного року, у тому числі і за нововідведені земельні ділянки, що не звільняє від обов'язку подання податкової декларації протягом місяця з дня виникнення права на нововідведену земельну ділянку, протягом 20 календарних днів місяця, наступного за звітним.

До податкової декларації орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності додаються наступні додатки:

додаток 1 - "Відомості із договору оренди землі";

додаток 2 - "Перерахунок податкового зобов’язання орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності".

Форма податкової декларації орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності та додаток 1 "Відомості із договору оренди землі" до неї застосовуються платниками орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності (суб’єктами господарювання) для подання відповідному органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки:

звітної податкової декларації - до 1 лютого поточного року за місцезнаходженням земельної ділянки з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов'язку подання щомісячних декларацій;

нової звітної (річної) податкової декларації - до 1 лютого поточного року за місцезнаходженням земельної ділянки з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями;

нової звітної (щомісячної) податкової декларації - протягом 20 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця. Подання такої декларації не звільняє від обов'язку подання податкової декларації до 1 лютого поточного року;

нової звітної податкової декларації (у разі виникнення обставин, що призвели до зміни податкового зобов’язання) - протягом 20 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця, у якому виникли такі зміни.

Якщо після подання декларації за звітний період платник подає нову звітну податкову декларацію з виправленими показниками до закінчення граничного строку подання звітної декларації за такий самий звітний період - штрафи не застосовуються. При цьому раніше подана звітна податкова декларація залишається в органах державної податкової служби;

звітної податкової декларації за новоукладеними договорами - протягом місяця з дня виникнення права на нововідведену земельну ділянку;

уточнюючої податкової декларації.

При поданні уточнюючої декларації, уточненні податкових зобов’язань орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності у складі звітної або нової звітної декларації платником складає(ю)ться додаток 2 "Перерахунок податкового зобов’язання орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності", який подається платниками орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності до органів державної податкової служби разом зі звітною або новою звітною податковими деклараціями лише у випадку уточнення у складі таких податкових декларацій показників за відповідний(ні) податковий(ві) звітний(ні) період(ди). В обов’язковому порядку цей додаток складається у разі подання уточнюючої податкової декларації і подається разом з такою уточнюючою податковою декларацією. Додаток 2 складається і подається за кожний відповідний податковий (звітний) період або за рік, що уточнюються, окремо, на підставі даних договору оренди землі на відповідну земельну ділянку за відповідний період.

Додаток 2 не складається і до декларації не подається у випадку, якщо платником не здійснюються уточнення податкових зобов’язань за відповідні податкові (звітні) періоди.

У разі, якщо платник орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності має декілька земельних ділянок на території однієї сільської, селищної або міської ради, по яких окремо укладені договори оренди землі, то таким платником може подаватися до відповідного органу державної податкової служби одна узагальнена податкова декларація орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності, яка відображає загальну суму орендної плати за такі земельні ділянки згідно укладених договорів оренди землі.

При цьому:

додаток 1 "Відомості із договору оренди землі" платником орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності складається окремо по кожній земельній ділянці відповідно до укладеного договору оренди землі і подається разом із такою узагальненою податковою декларацією;

у верхньому правовому куті додатку 1 у комірці після слова "Додаток" проставляється арабськими цифрами 1, 2, 3 і т.д. кількість додатків, які складаються по кожній земельній ділянці окремо;

у податковій декларації орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності у заключній інформації щодо додатків до неї після слів "1 (відомості із договору оренди землі) на" записується сумарна кількість аркушів додатків 1.

Якщо платник орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності має декілька земельних ділянок на території декількох сільських, селищних або міських рад, по яких окремо укладені договори оренди землі, то такий платник зобов’язаний подати до відповідного органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію по кожній земельній ділянці окремо згідно з договором оренди землі.

Податкова декларація заповнюється платниками орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності на підставі даних, визначених у договорі оренди землі на відповідну земельну ділянку за відповідний(і) податковий(і) (звітний)(і) період(ди) або рік.

У заголовній частині декларації відображаються: вид декларації – звітна, нова звітна, за новоукладеними договорами, уточнююча. У разі подання указаних декларацій з уточненнями у колонці "з уточн." рядка 1 загальної частини декларації за рядком, що відповідає виду декларації, у складі якої здійснюється уточнення, робиться відповідна відмітка ("х"). У разі відсутності уточнень рядки зазначеної колонки "з уточн." не заповнюються.

Базовий податковий (звітний) період, за який подається податкова декларація, указується платником за рядком 2 загальної частини декларації (порядковий номер базового податкового (звітного) місяця проставляється арабськими цифрами (для чисел з однієї цифри в першому полі проставляється – "0").

Якщо платником складається звітна (нова звітна) річна декларація, то заповнюються перші дві пусті клітинки за рядком 2 загальної частини декларації, які відповідають останнім двом цифрам поточного року, на який подається декларація (для 2006 року – 06), при цьому інші клітинки за указаним рядком не заповнюються.

У разі складання нової звітної щомісячної податкової декларації за податковий (звітний) місяць поточного року - за рядком 2 загальної частини декларації заповнюються дві пусті клітинки перед словом "місяць", у які записується арабськими цифрами порядковий номер податкового (звітного) місяця поточного року, за який подається декларація, а також заповнюються дві пусті клітинки перед словом "року", у які записуються останні цифри звітного року (для 2006 року – 06). При цьому інші клітинки за указаним рядком не заповнюються.

У разі уточнення у складі звітної або нової звітної декларації податкових зобов’язань орендної плати за відповідний податковий (звітний) період, за рядком 2 указується період, за який подається така звітна або нова звітна декларація, а період, що уточнюється показується у "Перерахунку податкового зобов’язання орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності", який подається разом із такою звітною або новою звітною декларацією.

У разі подання уточнюючої декларації за рядком 2 загальної частини такої декларації указується минулий податковий (звітний) період, що уточнюється, відповідно до вищезазначеного порядку заповнення.

У разі складання податкової декларації за новоукладеними договорами (річної) – заповнюються дві пусті клітинки за рядком 2 перед словами "рік починаючи" та перед словом "місяця", у які записуються відповідно рік і місяць, з якого подається податкова декларація за новоукладеними договорами.

У разі складання податкової декларації за новоукладеними договорами (місячної) - за рядком 2 заповнюються дві пусті клітинки перед словом "місяць" та перед словом "року" відповідно до вищезазначеного порядку заповнення.

Оскільки, податкова декларація за новоукладеними договорами подається до органів державної податкової служби відповідно до частини другої статті 14 Закону України "Про плату за землю", якою встановлено, що податкова декларація подається протягом місяця з дня виникнення права на нововідведену земельну ділянку, то органи державної податкової служби зобов’язані здійснювати контроль за тим, саме з якого числа звітного місяця укладено такі договори.

У заголовній частині податкової декларації відображаються також найменування платника орендної плати або повне прізвище підприємця; ідентифікаційний код за ЄДРПОУ або ідентифікаційний номер фізичної особи згідно з ДРФО; код виду економічної діяльності (КВЕД); код організаційно-правової форми господарювання; код форми власності; місцезнаходження (місце проживання) платника; поштовий індекс; міжміський код; телефон; факс, електронна адреса (за бажанням платника); найменування органу державної податкової служби, до якого подається декларація; код органу місцевого самоврядування за місцезнаходженням земельної ділянки за КОАТУУ (за наявності такого).

Відповідні відомості (показники) з договору оренди записуються також у додаток 1 "Відомості із договору оренди землі", який є невід’ємною частиною декларації. При цьому, у додатку 1 зазначається вид декларації, до якої він подається (звітна, нова звітна, за новоукладеними договорами, уточнююча) та базовий податковий (звітний) період, за який подається ця декларація (якщо додаток подається до уточнюючої декларації, то указується минулий податковий (звітний) період або рік, що уточнюється).

Тобто, дані за рядком 2 заголовної частини податкової декларації орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності (звітної, нової звітної, за новоукладеними договорами, уточнюючої) повинні відповідати даним базового податкового (звітного) періоду додатку 1 "Відомості із договору оренди землі" (перший рядок після назви у додатку 1).

Підлягають заповненню усі встановлені формою додатку 1 рядки: дата укладення договору; строк дії договору оренди; місце укладання договору оренди; номер договору; дата державної реєстрації; номер державної реєстрації; орендодавець; орендар; місцезнаходження земельної ділянки (повинен містити повну адресу місцезнаходження земельної ділянки, а також у відповідній комірці позначкою "х" необхідно зазначати у межах чи за межами населеного пункту знаходиться указана земельна ділянка; цільове призначення земельної ділянки (повинен містити відомості для яких цілей надана земельна ділянка); площа земельної ділянки (повинен містити площу орендованої земельної ділянки, а також у відповідній комірці позначкою "х" необхідно позначити у яких одиницях здійснено вимір цієї площі; нормативна грошова оцінка земельної ділянки; розмір орендної плати.

Враховуючи, що договір оренди землі може укладатися на декілька звітних податкових періодів (місяців) звітного року, то у рядку "розмір орендної плати (грн. коп.)" додатку 1 рекомендовано робити припис на яку кількість звітних податкових періодів звітного року розбивається відповідна річна сума орендної плати.

При цьому, можлива така ситуація, що платники орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності можуть мати декілька земельних ділянок на території однієї сільської, селищної або міської ради (код органу місцевого самоврядування за місцезнаходженням земельної ділянки за КОАТУУ один і той же), по яких окремо укладені договори оренди землі, а строк дії і сума орендної плати за такими договорами різна.

При заповненні звітної або нової звітної податкової декларації у рядку 1 розрахункової частини декларації після слів "Нараховано орендної плати на" указується звітний рік (наприклад 2006), а також за рядком 1 (1.1 ... 1.12) колонки 3 "Розмір орендної плати, грн. коп." - річна сума орендної плати з розбивкою рівними частинами за місяцями. При цьому, річна сума податкового зобов’язання (рядок 1 розрахункової частини декларації) повинна відповідати розміру річної орендної плати, зазначеної у додатку 1 "Відомості із договору оренди землі" до податкової декларації.

У разі, якщо платником не здійснюються уточнення податкових зобов’язань за відповідні податкові (звітні) періоди, рядки 2-7 розрахункової частини декларації не заповнюються і прокреслюються.

Рядки 2-7 розрахункової частини декларації заповнюються на підставі даних перерахунку(ків), що подає(ю)ться до цієї декларації.

Для зручності уточнення (обрахунку) податкових зобов’язань за минулі податкові періоди (при складанні податкових декларацій з уточненнями або складанні уточнюючих декларацій) рекомендуємо починати зі складання додатку(ів) 2 "Перерахунок податкового зобов’язання орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності".

У разі уточнення податкових зобов’язань на поточний рік облік нарахованих сум за податкові (звітні) періоди, за якими не настав строк сплати, здійснюється податковими органами згідно з даними, зазначеними платником у відповідних рядках (5.1 ... 5.12) рядка 5 або у рядках (6.1 ... 6.12) рядка 6 декларації.

При цьому, за рядком 1 (1.1 ... 1.12) колонки 3 "Розмір орендної плати, грн. коп." платником записується повна річна сума орендної плати з розбивкою рівними частинами за місяцями, а не суми, що збільшують або зменшують податкові зобов’язання у поточному році.

При поданні звітної або нової звітної декларації з уточненнями за відповідний період:

заповнюється звітна (нова звітна) податкова декларація;

заповнює(ю)ться додаток(и) 1 "Відомості із договору оренди землі";

заповнюється додаток 2 "Перерахунок податкового зобов’язання орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності" до звітної податкової декларації з уточненнями за відповідний період та нараховується сума недоплати або переплати за відповідні податкові (звітні) періоди, за якими минув строк сплати;

якщо платником згідно з Перерахунком нараховано недоплату, то сума такої недоплати відображається за рядком 2 звітної податкової декларації "Нараховано недоплати, що збільшує податкове зобов’язання за ______ місяць 20 ___ року, у зв’язку із виправленням помилки" і на суму недоплати збільшується податкове зобов’язання наступного звітного податкового місяця;

нараховується сума штрафу за рядком 4 звітної податкової декларації ("Нараховано штрафу, що збільшує податкове зобов’язання за _____ місяць 20 ___ року, у зв’язку із виправленням помилки") і на суму штрафу збільшується податкове зобов’язання наступного звітного податкового місяця;

якщо платником згідно з Перерахунком нараховано переплату, то сума такої переплати відображається за рядком 3 "Нараховано переплати, у зв’язку із виправленням помилки" для спрямування її на погашення податкового боргу (недоїмки), зарахування у рахунок майбутніх періодів або для повернення платнику у порядку, встановленому законодавством.

7.2. Податковий облік податку з власників транспортних засобів

Податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів в Україні справляється відповідно до Закону України „Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів” від 11 грудня 1991 року в редакції Закону від 18.02.1997 р. зі змінами та доповненнями [8].

Юридичні особи подають за місцем свого знаходження та за місцем постійного базування транспортних засобів до податкових органів розрахунки суми податку, за формою затвердженою наказом ДПАУ [27]. Якщо транспортні засоби придбано у другому півріччі, то податок сплачується в половинному розмірі встановленої суми.

Розрахунок податку складається за станом на 1 січня поточного року і подається платником податку до податкових органів за місцезнаходженням та місцем постійного базування транспортних засобів не пізніше 15 березня року, наступного за звітним, а за придбаними протягом року транспортними засобами - у 10-денний термін після реєстрації.

Юридичні особи сплачують податок щоквартально рівними частинами в термін, передбачений для квартальної звітності, але встановлені для цього податку терміни сплати на співпадають із загальновстановленими (табл. 12).

На титульному аркуші Розрахунку (з лівого боку) платники податку зазначають назву підприємства, установи, організації та Код загального класифікатора галузей народного господарства України (ЗКГНГУ), ідентифікаційний код (ЄДРПОУ) підприємства - платника податку, свій розрахунковий (поточний) рахунок та МФО банківської установи, де вони обслуговуються.

Таблиця 12

Строки подання розрахунку та сплати податку з власників транспортних засобів юридичними особами

До граф вноситься:

1 - код транспортного засобу за Гармонізованою системою опису та кодування товарів;

2 та 3 - назва марки та моделі транспортного засобу;

4 - об'єм циліндрів двигуна в розрізі кожної марки і моделі транспортного засобу, потужність електродвигуна і довжина плавзасобу;

5 - дані про кількість однорідних транспортних засобів у розрізі марок і моделей;

6 - ставка податку, що застосовується при розрахунку податку з кожних 100 см куб. об'єму циліндрів двигуна, із 1 кВт потужності електродвигуна і 100 см довжини плавзасобу в розрізі кожної моделі і марки транспортного засобу;

7 - сума нарахованого податку за кожною моделлю - маркою транспортного засобу, яка обчислюється за транспортними засобами з двигуном внутрішнього згорання та водними транспортними засобами за формулою (результат обчислення):

вноситься результат множення даних гр.4 (об'єм циліндрів двигуна) на дані гр.5 (кількість транспортних засобів) та отриманий від цього результат множиться на ставку податку (гр.6); результат ділиться на 100 см куб. за транспортними засобами з двигуном внутрішнього згорання.

За водним транспортом: гр.4 (довжина водного транспортного засобу) - на гр.5 (кількість транспортних засобів), ділимо на 100 см довжини, і результат множиться на ставку податку (гр.6).

За транспортними засобами з електродвигуном податок нараховується шляхом множення ставки податку на кількість кіловат потужності електродвигуна;

8 - код пільги (згідно з довідником пільг), якою повністю або частково звільняється від сплати податку транспортний засіб;

9 - сума пільг, наданих за транспортними засобами;

10 - загальна сума податку, що підлягає сплаті за звітний рік (гр.7 мінус гр.9) (грн.).

Сума податку в розрахунку округляється до 1 гривні (менше 50 копійок - відкидається, а 50 коп. і більше - округлюється до 1 гривні).

Нарахована сума податку, що підлягає сплаті (гр.10), розбивається платником на чотири рівні частини (кожна по 25 % від загальної суми податку підсумкової стрічки) і відображається платником податку в Розрахунку за поквартальними термінами сплати.

Розрахунок податку підписується керівником підприємства і головним бухгалтером (указуються повністю їх прізвища, імена та по батькові, проставляються дата, місяць та рік складання розрахунку), скріплюється печаткою і подається до органу державної податкової служби за своїм місцезнаходженням.

7.3. Податковий облік збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства

Збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства справляється згідно Закону України «Про збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства” від 9 квітня 1999 р. № 587-ХІV[10] із змінами і доповненнями, а також Порядку справляння збору та використання коштів на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 15 липня 2005 року № 587 [37].

Платник збору самостійно обчислює суму податкового зобов'язання, яку зазначає у звіті про суму нарахованого збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства, порядок складання якого регламентується наказом ДПАУ [30].

Звіт подається платником збору до органу державної податкової служби за своїм місцезнаходженням щомісяця протягом 20 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного місяця.

Якщо протягом звітного місяця суб'єкт підприємницької діяльності не реалізовував в оптово-роздрібній торговельній мережі та мережі громадського харчування алкогольні напої та пиво і не отримував виручку від такої реалізації, звіт за цей місяць не подається.

Суми збору у звіті проставляються у гривнях, без копійок, з відповідним округленням за загальновстановленими правилами. У звіті платник збору вказує назву органу державної податкової служби, до якого подається звіт, назву підприємства, установи, організації (прізвище, ім'я, по батькові), ідентифікаційний код за Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України (ідентифікаційний номер згідно з Державним реєстром фізичних осіб), місцезнаходження (місце проживання) та телефон.

У верхній частині звіту (з правого боку) платник збору в спеціальному полі позначкою "X" у відповідному рядку зазначає тип звіту (загальний або уточнений). У рядку 1 "Виручка від реалізації алкогольних напоїв та пива" зазначається загальна сума виручки, отримана у звітному місяці.

У рядку 2 "Нараховано збору" зазначається один відсоток від суми, зазначеної у рядку 1 (ставка збору відповідно до законодавства - один відсоток).

Звіт підписується фізичною особою – суб’єктом підприємницької діяльності, або керівником і головним бухгалтером юридичної особи (прізвища, ініціали, проставляються дата, місяць та рік складання звіту) та скріплюється печаткою.

Якщо платник збору самостійно виявляє помилки, що містяться у раніше поданому звіті, то такий платник зобов'язаний подати уточнений звіт, що містить виправлені показники.

До уточненого звіту додається довідка про суми збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства, які зменшують або збільшують податкові зобов'язання у результаті виправлення самостійно виявленої помилки в попередніх звітних періодах (довідка). До кожного уточненого звіту додається окрема довідка.

Довідка може бути заповнена від руки чорнильною чи кульковою ручкою або віддрукована (заповнення олівцем не припускається), без виправлень і помарок. У рядках, де відсутні дані для заповнення, має бути проставлена риска.

Дані показників, що впливають на суму податку в картці особового рахунку платника збору, заносяться у довідку в такому порядку:

рядок 1 - звітний період, що уточнюється;

рядок 2 - зміст помилки, яка призвела до збільшення або зменшення збору;

рядок 3 - сума збору, що підлягає сплаті згідно зі звітом, в якому виявлено помилку;

рядок 4 - сума збору, що підлягає сплаті згідно з уточненим звітом;

рядок 5 - сума збору, яка зменшує податкові зобов'язання у результаті виправлення помилки, тобто різниця між сумою збору згідно з попередньо поданим звітом (загальним або уточненим) та сумою збору згідно з уточненим звітом, який подається;

рядок 6 - сума, яка збільшує податкові зобов'язання у результаті виправлення помилки;

рядок 7 - сума самостійно нарахованого штрафу в розмірі 10 % від суми недоплати.

Довідка підписується фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності або керівником і головним бухгалтером юридичної особи (указуються їхні прізвища, ініціали, проставляються дата, місяць та рік складання довідки) та скріплюється печаткою.

Якщо у зв'язку з виправленням помилки визначено збільшення податкового зобов'язання, то платник збору зобов'язаний сплатити суму недоплати, зазначену в рядку 6 довідки, та суму штрафу в розмірі десяти відсотків від суми такої недоплати, зазначену в рядку 7 довідки. Тоді штрафи, передбачені чинним законодавством, не застосовуються.

Платник збору зобов'язаний самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену в звіті, протягом 10 календарних днів, наступних за останнім днем граничного терміну подання звіту.

ТЕМА 8. ОСОБЛИВОСТІ ПОДАТКОВОГО ОБЛІКУ ТА ЗВІТНОСТІ СУБ’ЄКТІВ МАЛОГО ПІДПРИЄМНИЦТВА

Спрощена система оподаткування, обліку і звітності суб’єктів малого підприємництва, яка передбачає сплату єдиного податку, є сьогодні найпоширенішою з альтернативних систем оподаткування. Перехід на єдиний податок в Україні започаткований з 1 січня 1999 року.

Законодавчу базу єдиного податку складають:

Закон України «Про державну підтримку малого підприємництва» від 19 жовтня 2000 року № 2063-ІІІ [9], який містить визначення суб’єктів малого підприємництва, принципи та засоби їх державної підтримки, включаючи можливість застосування спрощеної системи оподаткування;

Указ Президента України від 28 червня 1999 року № 746/99 „Про внесення змін в Указ Президента України від 03.07.98 р. №727/98 „Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва” [14], який набрав сили з 19.09.99 р. і застосовується зараз.

Крім цих законодавчих актів, сьогодні діють інші нормативно-правові акти, які роз’яснюють порядок застосування спрощеної системи оподаткування, обліку і звітності. Однак, головною проблемою даної системи оподаткування залишається те, що вона не ув’язана з діючими законами в сфері оподаткування. Проект відповідного закону Верховною Радою України до цих пір не затверджено.

Єдиний податок відноситься до загальнодержавних податків, хоча він відсутній в переліку загальнодержавних податків і зборів, наведеному в Законі України “Про систему оподаткування” [11]. Єдиний податок сплачується суб’єктами малого підприємництва за рахунок власних коштів і включається в ціну товару на стадії виробництва у виробників незалежно від фінансового й майнового стану платників. Так як єдиний податок справляється саме в момент виникнення доходу, а не при його використанні, то за економічним змістом об’єкта оподаткування він відноситься до податків на доходи. Він поєднує ознаки прямого і непрямого оподаткування.

8.1. Податковий облік та звітність суб’єктів малого підприємництва – юридичних осіб

Перехід на спрощену систему оподаткування для юридичних осіб – суб’єктів підприємницької діяльності – можливий з будь-якого податкового періоду, а для єдиного податку тривалість податкового періоду дорівнює кварталу. Таким чином, протягом року існує чотири дати, з яких можна перейти на спрощену систему оподаткування: 1 січня, 1 квітня, 1 липня і 1 жовтня.

Рішення про перехід на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності може бути прийняте не більше одного разу за календарний рік.

Для переходу на спрощену систему оподаткування суб'єкт малого підприємництва подає письмову заяву до органу державної податкової служби за місцем державної реєстрації. Суб'єкт малого підприємництва - юридична особа обов'язково зазначає, яку ставку єдиного податку ним обрано.

Зареєстровані в установленому порядку новостворені суб’єкти підприємницької діяльності мають право перейти на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності з того кварталу, в якому здійснено їх державну реєстрацію. Новостворені та зареєстровані платники єдиного податку сплачують його за повний місяць, з якого розпочали діяльність.

З метою переходу на єдиний податок, юридична особа подає письмову заяву встановленого зразка до органу державної податкової служби за місцем реєстрації із зазначенням ставки податку. Заява подається не пізніше ніж за 15 днів до початку наступного звітного (податкового) періоду (кварталу). Перехід на спрощену систему оподаткування за єдиним податком можливий лише за умови сплати всіх встановлених податків і обов'язкових платежів, термін сплати яких настав на дату подання заяви.

Ті суб’єкти малого підприємництва, які вже застосовують спрощену систему оподаткування, щорічно подовжують свій статус, подаючи відповідну заяву в орган державної податкової служби за місцем реєстрації.

Орган державної податкової служби протягом 10 днів з моменту подання заяви має видати Свідоцтво про право сплати єдиного податку, а в разі негативного результату платнику надається вмотивоване рішення щодо відмови у його видачі в письмовій формі. Строк дії Свідоцтва – 1 рік. Тобто, останнім днем подання заяви при переході на єдиний податок з І кварталу є 16 грудня попереднього року, з ІІ кварталу – 16 березня, з ІІІ кварталу – 15 червня і з ІV кварталу – 15 вересня.

Строк дії Свідоцтва – 1 рік (в межах календарного року). Після закінчення строку дії, Свідоцтво необхідно повернути до відповідного органу податкової служби, незалежно яке рішення прийняв суб’єкт малого підприємництва: далі сплачувати чи відмовитися від сплати єдиного податку.

Відмову від застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності і повернення до раніше встановленої системи оподаткування суб'єкти малого підприємництва можуть здійснювати з початку наступного звітного (податкового) періоду (кварталу) у разі подання відповідної заяви до органів державної податкової служби не пізніше ніж за 15 днів до закінчення попереднього звітного (податкового) періоду (кварталу).

Повернення на звичайну систему оподаткування може здійснюватися за ініціативою платника або у зв’язку із порушенням законодавчих вимог до платників єдиного податку.

В першому випадку підставою для скасування статусу платника єдиного податку є заява про відмову від спрощеної системи оподаткування, яка подається в строки, встановлені для заяви на застосування єдиного податку, але форма цієї заяви нормативними актами не регламентована.

В другому випадку перехід на звичайну систему оподаткування є своєрідною санкцією за порушення вимог, встановлених для платників єдиного податку. Так, підставою для обов’язкового повернення на звичайну систему оподаткування може бути: перевищення граничного обсягу виручки від реалізації, здійснення бартерної операції, тощо.

Будь-яке повернення зі спрощеної системи оподаткування може бути здійснене тільки з початку календарного кварталу, наступного за прийняттям відповідного рішення або порушення умов застосування спрощеної системи. Тобто при зміні системи оподаткування (незалежно від напряму цієї зміни) має дотримуватися принцип незмінності умов оподаткування протягом квартального податкового періоду.

Суб'єкти малого підприємництва – юридичні особи, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат суб'єкта малого підприємництва – юридичної особи, в якій у хронологічній послідовності на підставі первинних документів здійснюються записи про операції, що відбулися у звітному (податковому) періоді [28].

Книга обліку доходів і витрат ведеться суб'єктами підприємницької діяльності - фізичними особами, оподаткування доходів яких здійснюється згідно із законодавством з питань оподаткування суб'єктів малого підприємництва (у тому числі шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку), а також особами, які мають пільговий торговий патент для продажу товарів (крім підакцизних) (надання послуг) відповідно до законодавства з питань патентування деяких видів підприємницької діяльності, якщо такі особи не є платниками податку на додану вартість.

Прошнурована і пронумерована книга реєструється в органі державної податкової служби за місцем державної реєстрації суб'єкта підприємницької діяльності.

До органу реєстрації подається належним чином оформлений примірник книги разом із заявою про її реєстрацію, у якій зазначаються:

найменування, місцезнаходження, банківські реквізити, ідентифікаційний код - для юридичної особи;

прізвище, ім'я, по батькові, паспортні дані, місце проживання, ідентифікаційний номер платника податків та інших обов'язкових платежів - для фізичної особи;

номер та дата видачі суб'єкту підприємницької діяльності свідоцтва про сплату єдиного податку або номер, дата видачі та термін дії пільгового торгового патенту.

Книга реєструється безоплатно протягом двох робочих днів з дати подання зазначених документів. На титульному аркуші книги зазначаються загальна кількість сторінок, відомості про орган реєстрації, дата реєстрації та номер запису в журналі обліку зареєстрованих книг. Ці відомості засвідчуються підписом посадової особи, яка провела реєстрацію, та скріплюються печаткою органу реєстрації.

Суб'єктом підприємницької діяльності до книги заносяться такі відомості:

порядковий номер запису;

дата здійснення операції, пов'язаної з проведеними витратами і/або отриманим доходом;

сума витрат за фактом їх здійснення, в тому числі заробітна плата найманого працівника;

сума вартості товарів, отриманих для їх продажу (надання послуг);

сума виручки від продажу товарів (надання послуг) - з підсумком за день.

Книга зберігається у суб'єкта підприємницької діяльності протягом 3 років після виконання останнього запису.

У графі 1 відображається № операції.

У графі 2 відображається дата та номер банківського або касового документа.

У графі 3 "Сума виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)" відображається сума доходів, отриманих від виробництва та продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

У графі 4 "Сума виручки від реалізації основних фондів" відображається різниця між сумою, отриманою від реалізації цих основних фондів, та їх залишковою вартістю на момент продажу.

У графі 5 "Позареалізаційні доходи та виручка від іншої реалізації" відображаються суми, фактично отримані суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий (поточний) рахунок та в касу від інших операцій (фінансовий результат від продажу цінних паперів, малоцінних швидкозношуваних предметів, матеріалів, палива, орендна плата, проценти, грошові кошти, отримані у вигляді безповоротної фінансової допомоги, кредиторська заборгованість, щодо якої минув строк позовної давності, а також дивіденди, якщо вони не були оподатковані у джерела виплати.

У графі 6 "Загальна сума виручки та позареалізаційних доходів" відображаються всі надходження, отримані на розрахунковий (поточний) рахунок та в касу суб'єктом малого підприємництва від продажу продукції (товарів, робіт, послуг), майна, включаючи основні фонди, які належать суб'єкту малого підприємництва й реалізовані у звітному (податковому) періоді, позареалізаційні доходи та виручка від іншої реалізації

У графах 3, 4, 5, 6 не включаються до складу виручки (доходу) суми акцизного збору.

У графі 7 "Загальна сума витрат, здійснених у зв'язку з веденням господарської діяльності" відображається фактична сума витрат, проведених з розрахункового (поточного) рахунку та каси підприємства, у зв'язку з продажем продукції (товарів, робіт, послуг), здійсненням фінансових операцій, а також від іншої діяльності.

Суб'єкт малого підприємництва щомісячно підбиває підсумки з 3 до 7 граф наростаючим підсумком з початку року.

На останній сторінці вказується кількість сторінок, що є в Книзі, запис про це завіряється підписом керівника, печаткою суб'єкта малого підприємництва та печаткою органу державної податкової служби, де зареєстрований суб'єкт малого підприємництва.

Якщо сторінки в Книзі обліку доходів і витрат закінчилися, то суб'єкт малого підприємництва повинен завести нову Книгу обліку доходів і витрат, при цьому дата першого запису в новій Книзі повинна припадати на день, наступний за останнім днем запису, зробленим у Книзі, яка велась раніше.

З точки зору методології справляння єдиного податку виникають сумніви щодо доцільності ведення податкового обліку юридичних осіб – суб’єктів малого підприємництва – саме в тій формі, що затверджує Державна податкова адміністрація України [43].

По-перше, позареалізаційні доходи не передбачені в базі оподаткування, а виручка від іншої реалізації надходить на банківський рахунок або в касу платника єдиного податку і повинна враховуватися в графі 3 Книги обліку доходів та витрат. Тобто графи Книги не відбивають встановлений законодавством порядок формування бази оподаткування, а ретельне виконання Порядку заповнення Книги призведе до подвійного обліку (в графі 6) частини виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

До того ж будь які нормативні акти або рекомендації щодо порядку відображення в Книзі витрат, здійснених у зв'язку з веденням господарської діяльності, до цього часу відсутні. Специфіка єдиного податку не дозволяє застосовувати в цьому випадку методику ведення обліку витрат, що застосовується в оподаткуванні прибутку або в прибутковому податку з громадян. Внаслідок цього, не буде помилкою віднесення до витрат суб’єкта малого підприємництва витрат подвійного призначення у випадку невиконання спеціальних вимог (наприклад, витрати на рекламу або на професійну підготовку та перепідготовку кадрів можуть включатися у витрати підприємства без будь яких обмежень).

Ще одне питання, що стосується обліку витрат полягає в тому, що на платників єдиного податку не поширюється дія норм Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” [3], а термін «господарська діяльність», з якою мають бути зв’язані ці витрати, визначений в ст. 1 цього законодавчого акту (хоча практичне його застосування виходить далеко за межі податку на прибуток підприємств).

Крім Книги обліку доходів та витрат суб'єкт малого підприємництва - юридична особа зобов'язана вести ще й касову книгу.

За результатами господарської діяльності за звітний (податковий) період (квартал) суб'єкти малого підприємництва - юридичні особи подають до органу державної податкової служби до 20-го числа місяця, наступного за звітним (податковим) періодом, розрахунки про сплату єдиного податку [29], акцизного збору і, в разі обрання ними єдиного податку за ставкою 6 відсотків, розрахунок про сплату податку на додану вартість, а також платіжні доручення про сплату єдиного податку за звітний період з відміткою банку про зарахування коштів.

У рядку 1 "Середньооблікова чисельність працюючих" відображається середньооблікова чисельність працюючих для суб'єктів малого підприємництва, яка визначається за методикою, затвердженою органами статистики, з урахуванням усіх його працівників, у тому числі тих, що працюють за договорами та за сумісництвом, а також працівників представництв, філіалів, відділень та інших відособлених підрозділів.

У рядку 2 "Виручка від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) без урахування акцизного збору" відображається сума коштів, отриманих на розрахунковий рахунок або (та) в касу суб'єкта малого підприємництва.

У рядку 3 "Виручка від реалізації основних фондів" відображається виручка, отримана суб'єктом малого підприємництва, у разі здійснення операцій з продажу основних фондів, яка визначається як різниця між сумою, отриманою від реалізації цих фондів, та їх залишковою вартістю на момент продажу.

У рядку 4 "Усього виручка від реалізації" відображається загальна сума коштів, отримана на розрахунковий рахунок або (та) в касу суб'єкта малого підприємництва з урахуванням коштів, отриманих від реалізації основних фондів.

У рядку 5 "Сума єдиного податку за ставкою ( )" відображається сума єдиного податку, яку необхідно сплатити не пізніше 20 числа місяця, що настає за звітним (податковим) періодом, за ставкою, самостійно вибраною платником податку, відповідно до чинного законодавства України.

У рядку 6 "Внески, нараховані на суму дивідендів" відображається сума внесків, які платник єдиного податку зобов'язаний при виплаті дивідендів нараховувати та сплачувати до бюджету, до якого зараховується єдиний податок, за правилами, установленими підпунктом 7.8.2 пункту 7.8 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (із змінами і доповненнями).

У рядку 7 "Сума самостійно виявлених помилок за результатами минулих податкових періодів" відображається сума заниженого податкового зобов'язання (з позитивним значенням) або сума завищеного податкового зобов'язання (з від'ємним значенням), самостійно нарахована платником єдиного податку у зв'язку з виправленням помилки.

У рядку 8 "Податкові зобов'язання до сплати" відображається скоригована (виправлена) сума податкового зобов'язання, яку необхідно сплатити платнику єдиного податку за звітний податковий період з урахуванням суми самостійно виявленої помилки за результатами минулих податкових періодів.

У рядку 9 "Сума штрафу, самостійно нарахована у зв'язку з виправленням помилки" відображається сума штрафу, самостійно нарахованого платником єдиного податку

Показники, відображені у рядках 1-9, заповнюються в графах 3-6 поквартально із збереженням даних за минулі звітні періоди (квартали). У графі 7 відображається сума показників, зазначених у графах 3-6.

У нижній частині Розрахунку за результатами камеральної перевірки службова особа ДПІ (ДПА) робить відмітку про виявлені або невиявлені порушення (помилки) і в разі виявлення порушень складає відповідний акт.

Строки подання податкової звітності та перерахування податку, встановлені Указом [14] не відповідають загальним правилам встановлення таких строків За Законом України “Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетам та державними цільовими фондами” [12].

При поданні звітності до податкових органів суб'єкт малого підприємництва повинен мати при собі Свідоцтво про право сплати єдиного податку.

8.2. Податковий облік та звітність суб’єктів малого підприємництва – фізичних осіб

Фізичні особи, які відповідають критеріям платників єдиного податку мають право перейти на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності виключно на добровільних засадах один раз протягом календарного року з початку будь якого кварталу. Новостворені підприємці можуть перейти на єдиний податок з того кварталу, в якому здійснена державна реєстрація, подавши заяву при постановці на облік.

Підставою для переходу на єдиний податок є заява, яку він подає у письмовій формі до органу державної податкової служби. Строк подання заяви – такий же, як і для юридичних осіб – не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку кварталу, з якого він обирає оподаткування доходів за спрощеною системою.

У заяві, крім об’єктивної інформації про громадянина – підприємця, зазначаються відомості про: види діяльності, які будуть здійснюватися в роботі за спрощеною системою оподаткування; місце здійснення підприємницької діяльності; обсяг виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) з початку календарного року. У випадку, коли перехід на єдиний податок здійснюється з початку року, то вказується розмір виручки за попередній рік; чисельність працівників, з якими укладено трудові угоди, що передбачають оплату їх праці не нижче мінімального розміру заробітної плати на день складання заяви.

При подачі заяви одночасно подається квитанція про сплату податку не менш, ніж за календарний місяць.

Орган державної податкової служби за місцем державної реєстрації суб’єкта підприємницької діяльності – фізичної особи – за наявності платіжного документа про сплату єдиного податку зобов’язаний протягом десяти робочих днів після отримання заяви безоплатно видати Свідоцтво або надати письмову мотивовану відмову. На кожного найманого робітника видаються Довідки про трудові відносини фізичної особи з громадянином-підприємцем. Свідоцтво може бути видане на той термін, що вказується громадянином – підприємцем в заяві, але в межах календарного року.

Відповідно до діючого законодавства, Свідоцтво, а також Довідка про трудові відносини фізичної особи з платником єдиного податку повинні знаходитися на робочому місці платника або найманого працівника та пред’являтися представникам контролюючих органів, які мають відповідні функціональні повноваження на здійснення перевірки.

У випадку коли фізична особа – суб’єкт малого підприємництва – здійснює декілька видів підприємницької діяльності, для яких установлено різні ставки єдиного податку, нею придбавається одне свідоцтво і сплачується єдиний податок, що не перевищує встановленої максимальної ставки. Це правило застосовується незалежно від того, де здійснюється ця підприємницька діяльність: в межах адміністративно-територіальної одиниці чи на всій території України.

Податковий облік у фізичних осіб має певну специфіку, яка визначається відсутністю прямого зв’язку кінцевих результатів діяльності підприємця з розміром його податкових зобов’язань. Внаслідок цього інформація податкового обліку та звітності фізичної особи може бути використана лише для контролю за дотриманням ним встановлених обмежень щодо виду діяльності, обсягів виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) та кількості найманих працівників.

Для визначення результатів власної підприємницької діяльності платник єдиного податку використовує Книгу обліку доходів і витрат, записи в якій ведуться на підставі хронологічного відображення здійснених господарських і фінансових операцій.

Статтею 4 Указу [14] передбачено, що форма книги обліку доходів та витрат, які підлягають оподаткуванню відповідно до цього Указу, і порядок її ведення суб'єктами малого підприємництва, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, встановлюються Державною податковою адміністрацією України.

Виходячи з цієї норми, ДПАУ рекомендувало використовувати для визначення результатів власної підприємницької діяльності Книгу обліку доходів і витрат. Записи в Книгу заносяться в порядку здійснення операцій, тобто в хронологічному порядку, причому періодичність здійснення цих записів (щодня, раз на тиждень і т.п.) чинними нормативними документами не встановлена, хоча на практиці податківці вимагають заповнювати її щоденно.

У Книзі зазначаються:

період обліку,

кількість виготовленої продукції,

витрати на виробництво, кількість проданої продукції,

ціна продажу продукції,

сума виручки та доходу,

чистий доход.

Суми виручки від реалізації і витрат відображаються в Книзі обліку доходів і витрат платника єдиного податку тільки в сумарному вираженні, без позначення кількісних показників та найменувань.

Суб'єкт підприємницької діяльності – фізична особа має складати Звіт суб’єкту підприємницької діяльності – фізичної особи.

У Звіті зазначають:

вид підприємницької діяльності;

фактична чисельність працівників;

сума фактично сплаченого єдиного податку,

обсяг виручки від реалізації товарів робіт наростаючим підсумком.

Для платників єдиного податку – фізичних осіб – встановлений квартальний податковий період, який одночасно є й звітним періодом. Тобто періодичність подання звітності – один квартал. Звіт представляється в органи державної податкової служби протягом п’яти днів після закінчення звітного періоду.

Цей термін затверджений ДПАУ. Указом [14] він не визначений, до того ж він явно суперечить загальним принципам подання податкових декларацій, встановленим Законом України “Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” [12], відповідно до ст. 4.1.4 якого квартальному податковому періоду відповідає 40-денний термін подання податкової декларації).

ЛІТЕРАТУРА

1. Конституція України // Відомості Верховної ради України. – 1996. – С. 381 – 418.

2. Кримінальний кодекс України від 5 квітня 2001 року №2341-ІІІ // www.liga.kiev.ua.

3. Закон України про оподаткування прибутку підприємств” (в редакції Закону України від 22 травня 1997 року № 283/97-ВР) / В кн. Основи податкового законодавства. Збірка основних законодавчих актів. /Укладачі Іванов Ю. Б., Карпов Л. М. – 2-ге вид., перероб. та доп. – Х.: ВД “ІНЖЕК”, 2005. – С. 94 – 174.

4. Закон України “Про податок на додану вартість” від 3 грудня 1997 року № 168/97 (зі змінами і доповненнями) / В кн. Основи податкового законодавства. Збірка основних законодавчих актів. /Укладачі Іванов Ю. Б., Карпов Л. М. – 2-ге вид., перероб. та доп. – Х.: ВД “ІНЖЕК”, 2005. – С. 174 – 218.

5. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-XIY //Офіційний вісник України. – 1999. – N 33. – Ст. 1706.

6. Закон України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік" та деяких інших законодавчих актів України від 25.03.2005 р. № 2505-IV // В кн. Основи податкового законодавства. Збірка основних законодавчих актів. /Укладачі Іванов Ю. Б., Карпов Л. М. – 2-ге вид., перероб. та доп. – Х.: ВД “ІНЖЕК”, 2005. – С. 219 – 221.

7. Закон України “Про податок з доходів фізичних осіб” від 22 травня 2003 р., № 889-ІV. / В кн. Основи податкового законодавства. Збірка основних законодавчих актів. /Укладачі Іванов Ю. Б., Карпов Л. М. – 2-ге вид., перероб. та доп. – Х.: ВД “ІНЖЕК”, 2005. – С. 227 – 278.

8. Закон України “Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів” від 11 грудня 1991 року № 1963-XII / В кн. Основи податкового законодавства. Збірка основних законодавчих актів. /Укладачі Іванов Ю. Б., Карпов Л. М. – 2-ге вид., перероб. та доп. – Х.: ВД “ІНЖЕК”, 2005. – С. 297 – 302.

9. Закон України "Про державну підтримку малого підприємництва" від 19 жовтня 2000 р. № 2063-III // Урядовий кур'єр. – 2000. – 22 листопада.

10. Закон України “Про збір на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства” від 9 квітня 1999 року № 587-ХIV / В зб. “Податкова система. Хрестоматія”. Збірник систематизованого законодавства. К.: «Бліц-Інформ». – 2006. – Вип. 1. – С. 226.

11. Закон України “Про систему оподаткування”від 25.06.1991 р., №1251-XII/ В кн. Основи податкового законодавства. Збірка основних законодавчих актів. /Укладачі Іванов Ю. Б., Карпов Л. М. – 2-ге вид., перероб. та доп. – Х.: ВД “ІНЖЕК”, 2005. – С. 5 – 14.

12. Закон України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетам та державними цільовими фондами" від 21 грудня 2000 р. № 2181-III (зі змінами і доповненнями) / В кн. Основи податкового законодавства. Збірка основних законодавчих актів. /Укладачі Іванов Ю. Б., Карпов Л. М. – 2-ге вид., перероб. та доп. – Х.: ВД “ІНЖЕК”, 2005. – С. 47 – 94.

13. Закон України "Про плату за землю" (в редакції Закону України від 19 вересня 1996 р. № 378/96-ВР зі змінами і доповненнями) / В зб. «Податкова система. Хрестоматія». Збірник систематизованого законодавства. К.: «Бліц-Інформ». – 2006. – Вип. 1. – С. 176-182.

14. Указ Президента України "Про внесення змін до Указу Президента України від 3 липня 1998 р. № 727/98 "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва" від 28 червня 1999 р. № 746/99 // Урядовий кур'єр. – 1999. – 13 липня.

15. Декрет Кабінету Міністрів України "Про акцизний збір” від 26 грудня 1992 року № 18-92 (зі змінами і доповненнями) / В кн. Основи податкового законодавства. Збірка основних законодавчих актів. /Укладачі Іванов Ю. Б., Карпов Л. М. – 2-ге вид., перероб. та доп. – Х.: ВД “ІНЖЕК”, 2005. – С. 221 – 227.

16. Лист Вищого арбітражного суду України "Про деякі питання практики застосування Закону України "Про податок на додану вартість" від 14.02.2002 р. № 01-8/157 // Бухгалтер. – 2002. - № 13. – С. 14-18.

17. Наказ Головного архівного управління при Кабінеті Міністрів України "Про затвердження Переліку типових документів" від 20.07.1998 р. № 41 // Офіційний вісник України. – 1998. - N 38. - Ст. 1414.

18. Наказ Міністерства фінансів України "Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку" від 24.05.1995 р. № 88 // www.liga.kiev.ua.

19. Наказ Державної податкової адміністрації України "Про затвердження форми декларації з податку на прибуток підприємства та Порядку її складання" від 29.03.2003 р. № 143 // Офіційний вісник України. – 2003. – N 15. – Ст. 680.

20. Наказ Державної податкової адміністрації України "Про затвердження форми податкової накладної та порядку її заповнення" від 30.05.1997 р. № 165 // Офіційний вісник України. – 1997. - Ст. 66.

21. Наказ Державної податкової адміністрації України "Порядок ведення реєстру отриманих та виданих податкових накладних" від 30.06.2005 р. № 244 // Офіційний вісник України. – 2005. – N 29. – Ст. 1727.

22. Наказ Державної податкової адміністрації України "Про затвердження форми податкової декларації та Порядку її заповнення і подання" від 30.05.1997 р. № 166 // Офіційний вісник України. – 1997. - Ст. 390.

23. Наказ Державної податкової адміністрації України “Про затвердження Положення про порядок нарахування, терміни сплати і подання розрахунку акцизного збору ” від 19 березня 2001 р. № 111 // www.liga.kiev.ua.

24. Наказ Державної податкової адміністрації України “Про затвердження Інструкції про прибутковий податок з громадян” від 21 квітня 1993 р., № 12 // www.liga.kiev.ua

25. Наказ Державної податкової адміністрації України “Про затвердження форми податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (ф. N 1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку” від 29 вересня 2003 р., № 451. // www.liga.kiev.ua

26. Наказ Державної податкової адміністрації України“Про затвердження форм Зведеного розрахунку суми земельного податку, Довідки до уточненого Розрахунку та Порядку їх подання до органу державної податкової служби” від 26.10.2001 р., №434. // www.liga.kiev.ua

27. Наказ Державної податкової адміністрації України “Про затвердження Розрахунку податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів та Порядку заповнення Розрахунку податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів” від 16.02.2000 р., №61. // www.liga.kiev.ua

28. Наказ Державної податкової адміністрації України “Про внесення змін до форми Книги обліку доходів і витрат суб'єкта малого підприємництва - юридичної особи та Порядку її ведення” від 12.10.1999 р., №554. // www.liga.kiev.ua

29. Наказ Державної податкової адміністрації України “Про затвердження форм Розрахунку сплати єдиного податку суб'єктом малого підприємництва - юридичною особою” від 27.06.2003 р., №318. // www.liga.kiev.ua

30. Наказ Державної податкової адміністрації України “Про затвердження форми звіту про суму нарахованого збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства” від 03.08.1999 р., №404. // www.liga.kiev.ua

31. Наказ Державної податкової адміністрації України “Про затвердження форми податкової декларації орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності” від 20.12.2005 р., N 588. // www.liga.kiev.ua

32. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності” затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.03.1999 р. №87 // www.liga.kiev.ua.

33. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 “Основні засоби”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. № 92, із змінами та доповненнями. // www.liga.kiev.ua.

34. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 “Запаси”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99 р.№ 246, із змінами та доповненнями.// www.liga.kiev.ua.

35. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Доход», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99 р. № 290. // www.liga.kiev.ua.

36. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 ”Витрати”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 р.№ 318, із змінами та доповненнями. // www.liga.kiev.ua.

37. Порядок справляння збору та використання коштів на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства. Затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 15 липня 2005 року № 587 / В зб. “Податкова система. Хрестоматія”. Збірник систематизованого законодавства. К.: «Бліц-Інформ». – 2005. – Вип. 1. – С. 226-227.

38. Постанова Кабінету Міністрів України “Про запровадження марок акцизного збору нового зразка з голографічними захисними елементами для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів” від 23 квітня 2003 р. N 567 // www.liga.kiev.ua.

39. Брызгалин А. В. Налоговый учёт. Анализ взаимодействия и противоречий налогообложения и бухгалтерского учёта / А. В. Брызгалин, В. Р. Берник, А. Н. Головкин, Е. В. Демешева. – М.: Аналитика–Пресс, 1997. – 112 с.

40. Гарасим П. М. Податковий облік і звітність на підприємствах: Підручник. / П. М. Гарасим, Г. П. Журавель, П. Я. Хомин – К.: ВД “Професіонал”, 2004. – 448 с.

41. Данілов О.Д. Оподаткування місцевими, ресурсними, рентними податками та зборами. Неподаткові платежі. / О. Д. Данілов, Ю.В.Лапшин, В. А. Онищенко – Ірпінь: Академія, ДПС України, 2002. – 292 с.

42. Иванов Ю.Б., Карпова В.В., Карпов Л.Н. Налоговый менеджмент. Учебное пособие: – Харьков: ИД «ИНЖЭК», 2006. – 436 с.

43. Іванов Ю.Б. Альтернативні системи оподаткування. Монографія– Харків: Торнадо, 2003. – 516 с.

44. Іванов Ю.Б. Система оподаткувавння в схемах і таблицях. Частина 1. Загальнодержавні та місцеві податки і збори в Україні: Навчальний посібник. – Х.: ВД «ІНЖЕК». – 2004. – 416 с.

45. Іванов Ю. Б. Система оподаткування в схемах і таблицях. Частина 2. Оподаткування фізичних осіб. Частина 3. Податковий менеджмент: Навчальний посібник. – Х.: ВД "ІНЖЕК", 2004. – 304 с.

46. Іванов Ю. Б. Налогообложение: терминология законодательных и нормативных актов. Словарь-справочник. – Харьков: ИНЖЭК. 2003. – 704 с.

47. Іванов Ю.Б. Операції з платниками єдиного податку: податковий облік та податкові наслідки // В зб. “Операції з нестандартними контрагентами”. – Бухгалтерія. –2003. – Вип. 8. – С. 94 – 111.

48. Копил В. Взаємозв’язок податкового та бухгалтерського обліку // Вісник податкової служби України. – 2002. – №32. – С. 12 – 15.

49. Крисоватий А. І. Податкова система: Навч.посібник / А. І. Крисоватий, О. М. Десятнюк. – Тернопіль: Карт-бланш, 2004. – 332 с.

50. Лень В.С., Гливенко В.В., Бочок М.П., Іванов Л.П. Бухгалтерська звітність. Підручник за редакцією Леня В.С. – Чернігів: ЧДТУ, 2002. – 359 с.

51. Ловінська Л.Г., Білоусова О.С. Критичний аналіз розбіжностей бухгалтерського і податкового обліку формування доходів і витрат суб’єктів господарювання в Україні // Наукові праці НДФІ. – 2003. - №3.

52. Ловінська Л.Г. Методологічне, методичне та організаційне забезпечення складання податкової звітності // Фінанси України. – 2004. – №10. – С. 57 – 64.

53. Основи налогового права / Под ред. проф. Н.П. Кучерявенко. – Х.: Легас. – 2003. – 384 с.

54. Основи податкового законодавства. Збірка основних законодавчих актів / Укладачі: Іванов Ю. Б., Карпов Л. М. – 2-ге вид., перероб. та доп. – Х.: ВД "ІНЖЕК", 2005. – 312 с.

55. Панасюк В. М. Податковий облік: Навчальний посібник. / В. М. Панасюк, Є. К. Ковальчук, С. В. Бобрівець. – Тернопіль: Карт-бланш, 2002. – 260 с.

56. Савченко О. Єдиний податок. 7-ме вид., перероб. і доп. – Харків: Фактор, 2001. – 192 с.

57. Ткаченко Н. М. Податкові системи країн світу та України. Облік і звітність / Н. М. Ткаченко, Т. М. Горова, Н. О. Ільєнко. – Навч. метод. посібник. – К.: Алерта , 2004. – 554 с.

58. Ходов Л.Г., Худолеев В.В. Налоги и налогообложение: Учебное пособие для студентов учреждений среднего профессионального образования. — М.: ФОРУМ: ИНФРА-М, 2002. — 304 с.

59. Чернелевский Л. М. Податковий облік і контроль /Л. М. Чернелевский, Т. Ю. Редзюк. – Навчальний посібник. – К.: Пектораль, 2004. – 328 с.

60. Черник Д.Г. Налоги: Учеб. пособие / Д.Г.Черник, М.Ю.Алексеев, О.Н.Болабонова, Н.А.Брусиловская, В.А.Воронков, А.З.Дадашев, О.Л.Демяшова, А.В.Захарова, Е.А.Кирова, Т.В.Князева, В.П.Морозов, В.А.Нестерова, В.А.Пуртов, С.Н.Рагимов; [Под ред. Д.Г.Черник. – М.: Финансы и статистика, 2001. – 656 с.

НАВЧАЛЬНЕ ВИДАННЯ

КОНСПЕКТ ЛЕКЦІЙ З НАВЧАЛЬНОЇ ДИСЦИПЛІНИ

"ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК І ЗВІТНІСТЬ"

ДЛЯ СТУДЕНТІВ СПЕЦІАЛЬНОСТІ 6.050100 "ОПОДАТКУВАННЯ"

ВСІХ ФОРМ НАВЧАННЯ

Укладачі Іванов Юрій Борисович

Найденко Олексій Євгенович

Відповідальний за випуск Іванов Ю.Б.

Редактор

Коректор

План 2006 р. Поз. № Підп. до друку Формат 60х90 1/16.

Папір TATRA. Друк офсетний. Ум.-друк. арк. Обл.-вид. арк.

Тир. 250 прим. Зам. № Безкоштовно.

Свідоцтво про внесення до Державного реєстру суб¢єктів видавничої справи

Дк №481 від 13.06.2001р.

Видавець і виготівник – видавництво ХДЕУ, 61001, м. Харків, пр. Леніна, 9а