ВСТУП

В кожній країні особливості торговельної діяльності зумовлюють різноманітні фактори: економічна ситуація в країні, формування нових видів економічних взаємовідносин між суб’єктами господарювання, податкова політика, зміна потреб і поведінки покупців, розвиток нових форм торгівлі.

Торгівля це свого роду каталізатор змін, що відбуваються у виробництві та споживанні в умовах ринку. В Україні кількість торговельних підприємств, як оптових так і роздрібних, зростає з кожним роком.

Бухгалтерський облік торговельної діяльності завжди мав свої особливості порівняно з обліком інших видів діяльності. Сьогодні всі господарські операції торговельного підприємства – від купівлі товару до визначення фінансового результату - зазнали змін при відображенні в бухгалтерському обліку. Тому необхідно приділяти увагу до організації бухгалтерського обліку діяльності торговельних підприємств в умовах його реформування з метою забезпечення користувачів повною, достовірною та об’єктивною інформацією про фінансовий стан підприємства та результати його діяльності.

Саме це й обумовлює актуальність обраної теми дослідження.

Метою написання даної дипломної роботи є дослідження теоретичних питань щодо організації обліку товарів та торгових операцій.

Виходячи з поставленої мети, були поставлені слідуючи завдання:

- дослідити теоретичні аспекти організації обліку і аудиту товарів;

- надати загальну організаційно-економічну характеристику досліджує мого підприємства, проаналізувати стан основних показників його діяльності;

- розглянути стан організації первинного, аналітичного і синтетичного обліку товарів на практиці;

- запропонувати можливі напрямки удосконалення організації обліку і аудиту товарів.

Об’єктом дослідження було обрано Об’єднання “Сумипошта”.

Інформаційну базу роботи склали законодавчі та нормативні акти Верховної Ради і Кабінету Міністрів України, нормативні документи, які регламентують обіг товарів в Україні.

1. ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ОРГНІЗАЦІЇ ОБЛІКУ І АУДИТУ ТОВАРІВ

1.1 Види і функції торгівлі

Важливим аспектом в організації торговельної справи є з'ясування функцій, що виконує торговельне підприємство.

Торговельна діяльність в Україні регулюється Законами України "Про підприємництво", "Про захист прав споживачів", "Про підприємства в Україні", "Про споживчу кооперацію", "Про зовнішньоекономічну діяльність", "Про забезпечення санітарного та епідеміологічного добробуту населення", "Про патентування деяких видів підприємницької діяльності",Декретом КМУ "Про податок на промисел" та ін.

Відповідно до цих законодавчих актів суб'єкти підприємницької діяльності - юридичні особи для здійснення торговельної діяльності повинні мати: свідоцтво про державну реєстрацію; дозвіл на розміщення об'єкта торгівлі (рішення сесії місцевої ради народних депутатів) або договір оренди приміщення; ліцензії або їх копії, затверджені відповідним органом, який видав ліцензію; торговий патент на кожну торговельну точку - звичайний або пільговий залежно від асортименту або виду товару; квитанцію про сплату ринкового збору за торгівлю на території ринку у разі, якщо суб'єкт підприємницької діяльності проводить торгівлю не в стаціонарному приміщенні. Розмір ринкового збору встановлюється рішенням місцевої ради народних депутатів; відповідні документи на товар: накладні, сертифікат якості та інші документи, що підтверджують походження товару.

Торгівля- це складний механізм економічних відносин щодо доведення виробничих товарів по ринкових каналах від виробника до споживача. Виділяють оптову та роздрібну торгівлю.

На сьогодні виділяють основні види торгівельної діяльності (рис. 1.).

Рис. 1. Основні види торгівельної діяльності

Оптова торгівля здійснює зв'язок між промисловістю, роздрібною торгівлею та підприємствами громадського харчування. Це важлива складова частина внутрішньої торгівлі, велика галузь економіки.

Оптове підприємство або оптовик як окрема особистість - це той, хто купує у великій кількості товари і продає меншими партіями від свого імені, виконуючи в цей період функції зберігання і транспортування.

Оптова торгівля представляє собою продаж товару юридичним особам та індивідуальним підприємцям для наступного перепродажу або виробництва.

За такою ознакою, як форма розрахунків (безготівковий, готівковий), межа переходу оптової торгівлі до роздрібної досить хитка. Законодавчі органи намагаються її закріпити, для чого встановлюються граничні розміри розрахунків готівкою між юридичними особами. Послугами оптової торгівлі користуються у тому випадку, коли є велика кількість розрізнених виробників і споживачів.

Місце оптової торгівлі в системі суспільного виробництва розглядають в широкому і вузькому розумінні. В широкому розумінні оптовими вважаються операції, коли покупець з метою отримання торговельного прибутку купує товар не для власного споживання, а для перепродажу його іншому споживачу для подальшої переробки або для використання в якості засобів праці, а також просування по каналах обігу (роздрібна мережа). У вузькому розумінні поняття оптова торгівля відноситься лише до спеціалізованих організацій та установ, переважно зайнятих внутрішньою торгівлею. Близько 50 % всіх відвантажень матеріального виробництва проходить через подібні форми товарного обігу.

Унікальна позиція оптової ланки в каналах розподілу товарів робить її об'єктом постійних технологічних та економічних перебудов, пов'язаних зі змінами, що відбуваються як на стадії виробництва, так і в роздрібній торгівлі. Тому структура оптової торгівлі повинна бути особливо гнучкою, щоб відображати і концентрувати зміни в усіх сферах суспільного виробництва, що вносяться структурними зрушеннями і науково-технічними нововведеннями.

Оптова торгівля виконує цілий ряд різноманітних функцій. Основною її функцією є збут товарів великими партіями як підприємствам роздрібної торгівлі та громадського харчування, так і промисловим підприємствам для подальшої переробки. Друга її функція - активний вплив на збільшення обсягу виробництва, розширення асортименту та поліпшення якості товарів народного споживання.

Набір і характеристика цих функцій можуть залежати від виду товару, що продається, і від сфери діяльності оптової організації.

До основних функцій можна віднести:

1. Купівля, що включає наступні поняття:

- розмір складу. Кожен підприємець, що займається оптовою торгівлею, повинен мати оптовий склад, величину якого визначає самостійно залежно від своїх потреб;

- замовлення товару у виробника;

- купівля на розпродажах;

- розвантаження товарів, що надійшли;

- звітність.

Всі зазначені поняття повинні відображатись в звітності, оскільки оптовик повинен мати оперативні дані про місце, яке є в наявності на складі, дані про замовлені у виробників і придбані на розпродажах вантажі, про вантажі, які вже надійшли на склад і чекають розвантаження.

Всі п'ять понять взаємопов'язані. Від налагодженої роботи цього комплексу багато в чому залежить успіх роботи підприємства.

2. Продаж - функція, від якої залежить доходність оптової торгівлі. Основними її моментами є:

- вхідні замовлення. Вони збираються у відділі маркетингу і використовуються при складанні приблизних потреб в купівлі товарів і складських запасах, їх величині, сезонності тощо;

- складання розкладу;

- управління агентами з продажу;

- аналіз продажу.

3. Банківські операції.

4. Страхові операції.

5. Стратегічні позиції зв'язків з іншими організаціями: зв'язок з ринком споживання; здатність забезпечення інформацією виробників; фізичні, фінансові та інформаційні потоки.

6. Надання сервісних послуг.

На практиці оптове підприємство може надавати не всі без винятку послуги. Набір послуг може бути різним і змінюватись залежно від розміру підприємства та його спеціалізації. Для успішного функціонування в сучасних умовах оптові підприємства повинні звертати особливу увагу на розвиток бізнесу сервісів, управління інформацією, швидку реакцію на потреби споживачів, удосконалення управління складами.

Роздрібна торгівля це діяльність з продажу товарів громадянам або іншим споживачам для їх власного некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Для здійснення роздрібної торгівлі продавець повинен мати необхідні приміщення, обладнання та інвентар, що забезпечують відповідно до вимог діючих стандартів збереження якості і безпечності товарів при їх зберіганні та реалізації в місцях продажу, належні умови торгівлі та можливість вибору товарів покупцями.

Торговельна мережа забезпечує можливість швидко, зручно, з мінімальними затратами сил і часу купувати потрібні товари і послуги в умовах вільного вибору з широкого асортименту, недалеко від місця проживання і роботи, в необхідній кількості.

До функцій роздрібної торговельної мережі відносять: закупівлю товарів; продаж товарів; транспортування товарів; зберігання товарів; прийняття ризику; інформування ринку, отримання інформації про ринок; підсортування, доведення товарів до товарного вигляду.

Таким чином, найважливіші функції торгівлі:

- реалізація виробленої споживчої вартості (товарів);

- доведення предметів споживання до споживачів. Виконуючи цю функцію, торгівля організовує просторове переміщення товарів від виробників до споживачів, здійснюючи при цьому ряд операцій по продовженню процесу виробництва у сфері обігу (транспортування, зберігання);

- підтримка балансу між пропозицією та попитом з одночасним активним впливом на виробництво в частині об’єму та асортименту продукції, що випускається;

- скорочення витрат обігу у сфері споживання шляхом удосконалення технології продаж, інформаційних послуг тощо;

- функції, що обумовлені концепцією маркетингу: розробка товару, ринкові дослідження, організація розподілу, визначення ціни, створення служб сервісу тощо [25].

1.2 Оцінка товарів

Методологічні основи формування в бухгалтерському обліку інформації про запаси, в тому числі і товари, і розкриття їх у фінансовій звітності викладені у П(С)БО 9 “Запаси” .

Згідно даного стандарту запаси включають в себе товари у вигляді матеріальних цінностей що придбані (отримані) та утримуються підприємством з метою подальшого продажу.

Запаси можуть надходити на підприємство з різних джерел, серед яких: купівля у постачальника або придбання підзвітною особою, внесок до статутного капіталу, безоплатне надходження, виявлення лишків в результаті проведення інвентаризації тощо.

На підприємствах, які здійснюють продаж товарів, розмір запасу товарів значно впливає на рентабельність. Товари часто виступають основним поточним активом торговельного підприємства, а тому мають вплив на розмір власного капіталу.

Проблема визначення собівартості товарних запасів має важливе значення як для фінансового і податкового обліку, так і для прийняття управлінських рішень на торговельних підприємствах.

Оцінка товарів у поточному обліку ґрунтується на первісній вартості товарів. Вона змінюється залежно від джерел надходження.

Виділяють чотири категорії товарів залежно від форм розрахунків з постачальниками.

1) товари, вартість яких оплачено грошовими коштами,

2) товари, отримані в межах бартерних операцій;

3) товари, отримані підприємством безоплатно;

4) товари, отримані від засновників як внесок до статутного капіталу.

Такий розподіл необхідний, оскільки кожній категорії відповідає свій порядок формування первісної вартості [12].

Особливості визначення первісної вартості запасів залежно від джерел надходження наведені в таблиці 1.2.1.

Таблиця 1.2.1

Визначення первісної вартості запасів залежно від джерел надходження

При цьому на порядок обліку впливають такі фактори: номенклатура товарів; склад витрат з придбання товарів і можливість прямого включення їх до первісної вартості; метод оцінки вибуття запасів; потреба в інформації щодо собівартості придбання товарів за кожною одиницею для управлінських цілей; автоматизація облікових робіт.

Торгова націнка включає в себе суму ПДВ в купівельній вартості товарів.

Товари в момент їх оприбуткування обліковуються за цінами, які включають в себе витрати, пов’язані з їх придбанням та доведенням до стану, придатного для продажу.

Не включаються до первісної вартості товарів :

- понаднормові втрати і нестачі товарів,

- проценти за користування позиками,

- витрати на збут,

- адміністративні витрати,

- інформаційні, посередницькі послуги.

У П(С)БО 9 визначено, що одиницею бухгалтерського обліку запасів є їх найменування або однорідна група (вид). Для багатьох підприємств торгівлі характерним є широкий асортимент товарів, тому визначення повної собівартості придбання за кожним найменуванням є досить важким.

Облікові ціни, за якими проводиться оприбуткування і списання товарів, не можуть включати всі елементи фактичної собівартості придбання товарів, оскільки деякі витрати визначаються тільки по закінченні звітного періоду (наприклад, витрати на оплату праці осіб, зайнятих закупівлею товарів, транспортні витрати за рахунками, що пред'явлені до оплати в цілому за місяць).

Витрати на придбання товарів (крім ціни постачальника) можуть обліковуватись як за кожною одиницею товарів (однорідною групою), так і в цілому за товарними запасами.

Значне місце займають витрати на транспортування товарів. Як правило, в торговій мережі присутні декілька груп товарів, тому в кінці звітного періоду витрати повинні бути розподілені.

Виділяють наступні методи розподілу транспортних витрат:

1) метод прямого розподілу.

2) метод розподілу за середнім відсотком.

Суть прямого методу розподілу транспортних витрат виходить із самої назви і полягає у прямому розподілі цих витрат між одиницями придбаного товару у вартісному або кількісному, або у ваговому співвідношенні.

Метод розподілу транспортних витрат за середнім відсотком передбачає визначення відсоткового співвідношення всіх транспортних витрат звітного періоду до всієї вартості товарів, що були здійснені в такому звітному періоді. Таке списання транспортних витрат є своєрідним коригуванням собівартості проданих товарів.

Слід зазначити, що застосування методу середнього відсотку не передбачає розподілу транспортних витрат безпосередньо при одержанні товару, як це здійснюється при застосуванні методу прямого розподілу. Протягом звітного періоду транспортні витрати накопичуються окремо на відповідних субрахунках. Розрахунок суми транспортних витрат, що підлягають списанню у складі собівартості проданих товарів, здійснюється за підсумками звітного періоду.

Співвідношенням усіх транспортних витрат звітного періоду і вартості усіх товарів, що були придбані на підприємстві у звітному періоду, визначається середній відсоток транспортних витрат (% ТЗВ):

% ТЗВ = [ (Сальдо по рах.28/ТЗВ + Дебетовий оборот по рах.28/ТЗВ) / (Сальдо по рах28 + Дебетовий оборот по рах.28) ] х 100 %.

Визначивши величину середнього відсотка транспортних витрат, можна знайти суму транспортних витрат, які відносяться до складу первісної вартості проданих товарів:

Кредитовий оборот по рах.28/ТЗВ = Кредитовий оборот по рах.281 х ТЗВ х 100 %.

Потім визначається сума транспортних витрат, що припадають на залишок товарів.

Для підприємств роздрібної торгівлі розрахунок транспортних витрат, які відносяться до первісної вартості товарів, здійснюються із застосуванням купівельної вартості товарів, тобто без урахування суми торгової націнки.

Якщо товар було доставлено власними силами, то всі витрати, понесені у зв'язку з такою доставкою, повинні бути відображені у складі первісної вартості придбаних товарів.

При безоплатному одержанні товарів усі витрати, пов'язані з доставкою товарів, включаються до витрат діяльності.

Приватне підприємство для доставки конкретної партії товару від іншого постачальника оплачує транспортні послуги сторонній організації. Транспортні витрати включаються до собівартості товару та обліковуються на рахунку 281 "Товари на складі". В міру реалізації товару витрати відносяться на собівартість реалізованих товарів з відображенням на результатах фінансової діяльності, а залишки товарів обліковуються за ціною придбання з включенням транспортних витрат.

У відповідності до П(С)БО 9 "Запаси", придбані запаси зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Первісна вартість товарів, придбаних за плату, є собівартістю товарів, в яку включено фактичні транспортні та інші витрати, пов'язані з придбанням товарів. Цей метод включення фактичних транспортних витрат до ціни конкретного товару звільняє від необхідності ведення розрахунку транспортних витрат на реалізовані товари за місяць та на залишок товарів на початок наступного місяця. На практиці бувають випадки, коли надходження в бухгалтерію підтверджуючих документів на різні послуги, що входять до собівартості товарів, часто не співпадає в часі.

1.3 Порядок проведення аудиту товарів

Основою господарської діяльності підприємств є матеріальні цінності. Аудит доцільно розпочинати з інвентаризації та перевірки виконання угод постачальників і покупців. Важливе значення має правильний вибір об’єктів інвентаризації. Вивчають організацію укладання договорів про матеріальну відповідальність, стан складського господарства, розміщення товарно-матеріальних цінностей, дотримання правил зберігання їх та охорону. При інвентаризації перевіряють також ваговимірювальні прилади з метою встановлення строків клеймування їх та перевірки відповідними спеціалістами.

Слід визначити наявність у клієнтів нормативних актів, норм витрачання сировини і матеріалів на виробництво, товарно-транспортних накладних, рахунків та інших первинних документів на перевезення матеріальних цінностей, оприбуткування і витрачання їх тощо.

Важливо правильно визначити об’єкти аудиту. Це - приймання цінностей за кількістю і якістю, зберігання, брак і псування їх, норми витрачання на виробництво, малоцінні та швидкозношувані предмети, бухгалтерський облік, звітність, первинні документи тощо.

При аудиті матеріальних цінностей застосовують способи і прийоми вивчення первинних документів, які забезпечують максимальний ефект і дають можливість зробити обґрунтовані висновки.

Прийоми і способи перевірки бухгалтерських даних поділяють на загальні та часткові, які тісно взаємопов’язані.

Контрольні порівняння фактичних залишків товарів з даними наступної інвентаризації, надходженням та документальним витрачанням їх доцільно використовувати тоді, коли аудитор має відомості про такі порушення:

- дописування товарно-матеріальних цінностей в інвентаризаційних описах з метою приховування нестач до початку проведення інвентаризацій;

- вказівки про зниження порівняно з фактичним залишку певного товару в інвентаризаційному опису на початок звітного періоду для вуалювання надлишків;

- реалізацію так званих інших товарів, не відображених у прибуткових документах;

- навмисне завищення цін на товари, які відпускались за документами на інші цілі.

Контрольні порівняння здійснюється таким чином: до залишку товару відповідного найменування, зазначеного в інвентаризаційному опису, що складений до початку облікового періоду, додають кількість облікових одиниць цього товару, який надійшов протягом періоду, що перевіряється, і віднімають кількість його одиниць, зафіксованих у видаткових документах. Отримана величина показує максимально можливий залишок цього товару на кінець інвентаризаційного періоду. Дані про максимально можливу кількість товару порівнюють з фактично виявленими залишками за встановленою формою.

Відомо, що в нормальних умовах фактична кількість товару не може перевищувати його максимально можливий залишок. Перевищення дає підстави для відповідних висновків про зловживання.

Слід зазначити, що за прибутковими і видатковими документами кількісний облік матеріальних цінностей відновлюється повністю. Це дає змогу простежити рух кожного окремого товару. Відновлення кількісного обліку за суттю близьке до контрольного порівняння. Проте воно можливе лише тоді, коли всі видаткові операції підприємства документуються. Якщо ж вони не документуються або документуються частково, про відновлення кількісного обліку не може бути й мови. В таких випадках слід робити контрольні порівняння. За допомогою відновлення кількісного обліку завжди і повно встановлюють рух усіх матеріальних цінностей. Тому дані про реалізацію “сторонніх товарів” товарів, дописаних в описах залишків, у таких випадках є повними.

Рух матеріальних цінностей і грошових засобів аналізують у тих випадках, коли є відомості про те, що у клієнта, в якого всі операції документуються, трапляються кражі та інші негативні явища, але при інвентаризації нестач або лишків не виявлено. Аналізуючи рух матеріальних цінностей і грошових засобів, можна викрити підробки в документах по операціях про витрачання товарів, зокрема необґрунтоване завищення цін.

При аудиті наявності матеріальних цінностей, які за документами не надходили на підприємство доцільно складати таблицю їхнього руху по днях.

Важливий спосіб бухгалтерської перевірки – порівняння даних прибутково-видаткових документів, що безпосередньо відображають рух матеріальних цінностей з даними інших документів, які фіксують ті самі операції, але в інших аспектах. Його застосовують тоді, коли є підозра, що при здійсненні деяких господарських операцій були допущені порушення, а документально ці операції зафіксовано правильно. Досвід показує, що найчастіше крадіжки коштів і матеріальних цінностей вуалюють відповідними документами, які безпосередньо пов’язані з виплатою грошей, витрачанням матеріальних цінностей.

Використовують також такі прийоми і способи, як порівняння документів, що безпосередньо відображають надходження і витрачання матеріальних цінностей, з даними документів, якими оформлені інші операції, зумовлені першою операцією; даних про переміщення матеріальних цінностей з даними про тару, в якій вони перевозились; дані бухгалтерського обліку з даними оперативного обліку, книги касира-операціоніста з даними касових чеків і контрольних стрічок касового апарату; перевірка фактичного виконання робіт в натуральних показниках, оплачених за грошовими документами; перевірка об’єктивної можливості виконання операцій, відображених у документах.

Безпосередній огляд бухгалтерських документів здійснюють для перевірки правильності арифметичних підрахунків в них, правильного оформлення тощо.

Порівнюються дані бухгалтерського обліку з даними оперативного обліку. Відомості оперативного обліку не можуть бути підставою для облікових записів, тому аудитори їх не використовують.

Послідовність аудиту товарів розглянемо на схемі (рис.2).

Рис.2. Схема послідовності проведення аудиту товарів.

2. ОРГАНІЗАЦІЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ ТОВАРІВ НА ПІДПРИЄМСТВІ

2.1 Загальна організаційно-економічна характеристика підприємства

Об’єднання “Сумипошта” є некомерційною організацією з правом здійснення торгівельної діяльності. Об’єднання “Сумипошта” володіє майновими і немайновими правами, є власником майна, переданого учасниками, а також отриманого на законодавчих основах від інших осіб. Майно Об’єднання “Сумипошта” представлене основними і оборотними коштами.

Об’єднання “Сумипошта” займається торгівельною діяльністю, має склади, здійснює оптову торгівлю, має магазин та розвинену мережу кіосків, через які здійснюється роздрібна торгівля.

На підприємстві ведеться бухгалтерський облік згідно облікової політики, рішення відносно якої приймає керівник, як особа, що відповідає за організацію бухгалтерського обліку на підприємстві. При цьому проект облікової політики розробляє фінансова група.

Облікова політика Об’єднання “Сумипошта” включає дві основні сторони: методичну (засоби оцінки майна та зобов’язань, способи нарахування амортизації по різним видам майна, методи оцінки незавершеного виробництва, методи визначення резервів) та технічну (форма ведення бухгалтерського обліку).

Організація бухгалтерського обліку на підприємстві здійснюється на підставі наказу про організацію обліку – бухгалтерського та податкового.

Об’єднання “Сумипошта” є платником відповідних податків і зборів на загальних підставах у відповідності із Закон України “Про систему оподаткування” та іншими законодавчими актами регулюючими порядок нарахування та сплати відповідних податків і зборів.

Так, Об’єднання “Сумипошта” є платником: податку на прибуток, ПДВ, земельного податку, збору за спеціальне використання водних ресурсів та збору за користування водою для потреб гідроенергетики, комунального податку, податку з власників транспортних засобів, прибуткового податку, збору за забруднення навколишнього середовища, збору на соціальне страхування на випадок безробіття, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, збору у фонд державного соціального страхування, податку з власників транспортних засобів.

Таблиця 2.1.1

Основні фінансово-економічні показники діяльності Об’єднання “Сумипошта”

Фінансовий стан підприємства - комплексне поняття, що характеризується системою показників що відображають наявність, розміщення і використання фінансових ресурсів підприємства. Основним джерелом інформації для аналізу фінансового стану підприємства є Баланс (табл.. 2.1.1).

Фінансові коефіцієнти являють собою відносні показники фінансового стану підприємства (табл.2.1.2.).

Таблиця 2.1.2

Аналіз фінансових коефіцієнтів фінансового стану Об’єднання “Сумипошта”за 2008 – 2009 рр.

За даними аналізу видно, що частка майна сформованого за рахунок власних джерел збільшилася з 10.45% до 68.24%, що відбулося за рахунок відображення в балансі прибутку. Це говорить про те, що ризик кредиторів невисокий, тому що реалізувавши половину майна, сформованого за рахунок власних коштів, підприємство зможе погасити свої боргові зобов'язання.

Коефіцієнт автономії доповнюється співвідношенням позикових і власних засобів, високий показник якого (8.5667) говорить про те, що велика частина діяльності підприємства фінансувалася за рахунок позикових засобів.

Високий показник співвідношення мобільних і іммобілізованих засобів (9.5630) а також його ріст (+1.1637) позитивно характеризують дане підприємство, показуючи істотну перевагу мобільних засобів.

Для визначення того яка частина власних засобів вкладена в найбільш ліквідні активи, використовується коефіцієнт маневреності. З аналізу видно, що якщо на початку періоду активи формувалися в основному за рахунок позикових засобів, то наприкінці періоду джерелом їхнього формування більш ніж на 90% сталі власні засоби.

Коефіцієнт забезпеченості запасів і витрат досяг наприкінці періоду рівня (1.9292), що задовольняє обмеженню, що зв'язано як видно з балансу насамперед з одержанням прибутку від виконаних робіт.

Коефіцієнт абсолютної ліквідності визначається відношенням коштів і швидкореалізуємих цінних паперів до поточного зобов'язанням підприємства. У плині періоду відбулося збільшення цього коефіцієнта (з 0.020 до 0.319). Це говорить про те, що підприємство на початку періоду не змогло б терміново погасити свої зобов'язання. Однак з огляду на малу імовірність того, що усі кредитори одночасно зажадають погашення боргів а також приймаючи в увагу ріст показника, можна сказати, що співвідношення легкореалізованих активів і короткострокової заборгованості припустимо.

У визначенні коефіцієнта ліквідності також враховуються швидкореалізуємі активи. Незважаючи на ріст наприкінці періоду він так і не зміг потрапити під обмеження. Що порозумівається значною перевагою пасивів над активами.

Коефіцієнт покриття дозволяє визначити в якій кратності поточні кредиторські зобов'язання забезпечені матеріальними оборотними коштами. Його ріст у плині періоду - позитивне явище. У загальному випадку значення коефіцієнта на кінець періоду не є достатнім, але в даному випадку, з огляду на специфіку діяльності підприємства, скоріше небезпечно його надмірно високе значення, тому що воно говорить про неефективне використання ресурсів.

Причиною невідповідності обмеженням багатьох показників є діяльність підприємства – поштові послуги, які пов'язані з довгостроковим залученням коштів, як власних так і позикових. Отже подібна динаміка коефіцієнтів є нормальним явищем для підприємства й у цілому його положення стійке (табл.. 2.1.3.).

Таблиця 2.2.3

Аналіз фінансової стійкості Об’єднання “Сумипошта”

Як видно з таблиці, збільшення відбулося майже по всіх статтях, що характеризує фінансову стійкість підприємства, що є позитивним чинником.

У такий спосіб значне збільшення джерел власних засобів (п.1) відбулося головним чином за рахунок відображення в балансі прибутку від робіт виконаних у плині періоду. Це дозволило збільшити підприємству основні фонди (п.2) головним чином за рахунок придбання нових основних засобів. Значний залишок власних засобів (п.3) дозволив підприємству обійтися без позикових засобів (п.4 і 6) і сформувати значний резерв (п.7).

Як видно з аналізу підприємство не випробує недоліків в оборотних коштах і джерелах формування запасів і витрат унаслідок наявності великого резерву.

2.2 Організація документального оформлення надходження і руху товарів

Положенням “Про форму та зміст розрахункових документів”, затвердженим наказом Державної податкової адміністрації України від 01.12.2000 № 614, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.02.2000 за № 105/5296, визначено форми і зміст розрахункових документів, які повинні видаватися при здійсненні розрахунків суб’єктами підприємницької діяльності для підтвердження факту продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, крім розрахунків з купівлі - продажу іноземної валюти.

Підставою для здійснення торгових операцій в Об’єднанні “Сумипошта” є угоди між постачальниками і покупцями. Угода визначає характер угоди (купівля-продаж, консигнація, бартерний контракт тощо), а відповідно і методологію відображення цих операцій в бухгалтерському обліку.

Бухгалтер підприємства візує всі угоди, одночасно здійснюючи перевірку правильності їх складання: повнота викладення умов угоди, які повинні бути конкретизовані в частині строків виконання зобов'язань; вимоги до якості товару, способу доставки; відповідальність сторін за порушення умов угоди; порядок оформлення виконання зобов'язань, фінансових гарантій, що забезпечують виконання умов угоди.

Не менш важливою є перевірка відповідності змісту угоди видам господарської діяльності, передбачених Статутом підприємства. У випадку порушення цієї умови, угода може бути визнаною недійсною з наслідками, що звідси випливають, з точки зору прав на податковий кредит і включення сум отриманих товарів до валових витрат.

При отриманні товарів безпосередньо від постачальників, доставлених їх транспортом або транспортом сторонньої організації на склад підприємства, складаєтьсятоварно-транспортна накладна.Товарно-транспортними накладними (ТТН) в Об’єднанні “Сумипошта” оформлюється відпуск товарів зі складу при централізованій доставці.

Обов'язковим є заповнення всіх реквізитів, які містяться в цьому документі: підстава на відпуск товарів (замовлення, розпорядження тощо); номер автомашини; номер дорожнього листа; прізвище водія і вантажника, через кого відпускаються товари; ким і кому буде відпущений товар; найменування, кількість, ціна і вартість товару. В тих випадках, коли в розділі “Відомості про вантаж” ТТН неможливо перерахувати всі назви і характеристики товарів, що перевозяться, до товарного розділу ТТН додатково складається, як невід'ємна її частина, належним чином оформлена спеціалізована форма товарної накладної (сертифікат або інша форма первинного обліку), яка застосовується підприємством для оформлення передачі товарно-матеріальних цінностей.

При не заповненні реквізитів розділів “Навантажувально-розвантажувальні операції”, “Транспортні послуги” ТТН підприємства не мають права віднести до складу валових витрат витрати по перевезенню, навантаженню і розвантаженню товару.

Накладна підписується матеріально відповідальною особою, що відпустила товар, агентом або іншим працівником, що прийняв товар до перевезення, а також матеріально відповідальною особою підприємства - отримувача, що прийняла товар (тут же ставиться штамп підприємства - отримувача).

Важливе значення в організації обліку надходження товарів має правильне документальне оформлення приймання товарів із зазначенням їх кількості. Порядок оформлення приймання залежить від місця приймання товарів (склад постачальника чи торговельне підприємство), виду постачання (в тарі або без тари), способу доставки та інших факторів.

Для одержання товарів безпосередньо на складі постачальника чи станції (пристані) призначення представнику торговельного підприємства видаєтьсядоручення типової форми, підписане керівником, головним бухгалтером і завірене печаткою. Доручення видається на строк, який встановлюється залежно від можливості отримання і вивезення відповідних цінностей за нарядом, рахунком, накладною або іншим документом, що їх замінює, на підставі якого видане доручення, але не більше, ніж на 10 днів. Особам, які не відзвітувались про використання доручень або ж не повернули невикористане доручення, термін дії якого закінчився, нове доручення не видається. У виданому дорученні наводиться перелік цінностей, які потрібно отримати (обов'язково з зазначенням назви і кількості, незалежно від того, чи є такі відомості в документах на відпуск (наряді, рахунку, договорі, замовленні, угоді тощо) цінностей); незаповнені рядки доручення прокреслюються.

Забороняється відпускати цінності у випадках: подання доручення, що видане з порушенням встановленого порядку заповнення або з незаповненими реквізитами; якщо доручення містить виправлення або помарки, що не підтверджені підписами тих же осіб, які його підписали; відсутність в дорученні даних паспорту або іншого документу, що засвідчує довірену особу; закінчення терміну дії доручення; отримання повідомлення підприємства - отримувача цінностей про анулювання доручення.

Об’єднання “Сумипошта” має декілька постійних зв'язків з постачальником, тому виписується довготермінове доручення, але не більше як на 3 місяці із зазначенням посадових осіб, яким надано право на одержання товарів. Доручення реєструються в спеціальному журналі, в якому виділяються графи для розписки про одержання доручення та відмітки про його використання на підставі наданих документів.

Затарені товари на складі постачальника приймаються за кількістю місць без перевірки і підрахунку кількості вмістимого. При цьому ретельно перевіряються кількість місць, вага, стан упаковки, цілісність тари. Матеріально відповідальна особа ставить підпис на товарно-транспортній накладній, чим засвідчує приймання товарів у постачальника і відповідає за збереженість товару.

Відвантаження (відпуск) товарів зі складів оптових баз проводиться матеріально відповідальними особами. Торговий відділ бази повинен виписувати рахунок-фактуруіз зазначенням найменування та кількості товарів, що підлягають відпуску, а також фактично відпущеної кількості товарів.

Рахунок-фактура як платіжний документ служить підставою платежу та його розміру, виписується у випадку передоплати за товар або за фактично відпущений товар на підставі документів на відпуск, відвантаження або доставку товарів. Рахунок-фактура додається до платіжного доручення або платіжної вимоги-доручення на оплату товару. При відвантаженні товару залізничним або водним транспортом до рахунку-фактури додається також вантажна квитанція, яка підтверджує приймання вантажу на станції (пристані) відправлення для доставки на адресу вантажоодержувача.

Право на податковий кредит виникає у платника податку тільки при наявностіподаткової накладної, що виписана відповідно до діючого законодавства. Податкова накладна є як обліковим, так і звітним документом. На підставі податкової накладної заповнюється книга обліку придбання товарів підприємствами - платниками ПДВ.

Супровідними документами є пакувальні ярлики, карти, специфікації, відвіси, а по окремих товарах - сертифікати якості, довідки лабораторних аналізів, що характеризують якісний стан товару. Пакувальний ярлик складається на кожне окреме місце (ящик, тюк і т.д.). Один примірник його вкладається в ящик (тюк), а інший - із зазначенням ваги кожного місця, повинен додаватись до рахунку-фактури. Специфікація застосовується в тих випадках, коли відвантажена партія товару упаковується в ящики, бочки тощо, в ній перераховується кожне окреме місце, вага-брутто товару і окремо вага тари.

Правила приймання товару залежать від місця їх одержання (на складі одержувача, на залізничній станції або на складі постачальника) та упаковки товару (без упаковки або в упаковці).

Основними принципами приймання товару є:

1) приймання товару на складі постачальника. Товар в упаковці приймається одержувачем за кількістю місць або за вагою-брутто, перевірка за кількістю одиниць або вагою повинна бути проведена протягом строків, встановлених держстандартами, технічними умовами, особливими умовами поставки та іншими нормативними документами. Незатарений товар приймається за кількістю натуральних одиниць або вагою-нетто;

2) приймання товару на складі одержувача проводиться за кількістю натуральних одиниць або вагою;

3) приймання товару на залізничній станції проводиться у відповідності із залізничною накладною і вантажною квитанцією. При цьому необхідно перевірити цілісність вагону або контейнеру, наявність пломб і ясність відтисків на них. Якщо органи транспортної організації видають вантаж без перевірки ваги, про це повинен бути зроблений запис в залізничній накладній. Приймання товару незатареного в тару проводиться з обов'язковим переважуванням товару, із складанням спеціального документу - відвісу.

Найбільш раціональним способом приймання товарів в Об’єднанні “Сумипошта” є застосування спеціального штампу приймання. Цей штамп ставиться безпосередньо на супровідних товарних документах (рахунках-фактурах, товарно-транспортних накладних тощо) матеріально відповідальними особами, що прийняли цінності в підзвіт. В ньому зазначається дата приймання товару, номер і дата супровідного документу, сума прийнятих товарів і окремо тари, що завіряється підписом матеріально відповідальної особи.

Проте не в усіх випадках можна оформити приймання товарів проставленням штампу на супровідних документах. Наприклад, коли одержані товари за одним супровідним документом оприбутковуються різними матеріально відповідальними особами. В таких ситуаціях приймання товарів оформлюєтьсяактом приймання, де вказується найменування, артикул, гатунок, кількість і сума товарів по документу постачальника і товарів, що фактично надійшли.

При прийманні товарів від постачальників можуть бути виявлені розбіжності в кількості або якості товару, зазначених в супровідних документах і тих, що фактично надійшли. В цьому випадку особливу увагу необхідно приділяти правилам приймання товару і документального оформлення виявлених розбіжностей, які забезпечують можливість відшкодування матеріальної шкоди - нестачі товару, що виникла з вини постачальника або залізниці.

Виявлені в процесі приймання товарів розбіжності оформлюють відповідними документами у встановленому порядку і у відповідні строки. Основними з таких документів є:

1. Акт про встановлені розбіжності, який складається комісією з обов'язковою участю матеріально відповідальної особи і представника постачальника. Якщо договором не передбачається обов'язкова участь представника постачальника, то в складі комісії повинен приймати участь представник незацікавленої сторони, який повинен мати посвідчення на право участі в прийманні товару. В акті, як правило, перераховуються тільки ті матеріальні цінності, по яких виявлені розбіжності. В кінці акту робиться запис про те, що по інших товарно-матеріальних цінностях розбіжності не встановлені.

2. Акт про встановлені розбіжності при прийманні імпортних товарів складається комісією у випадку виявлення розбіжностей фактичної кількості товарів з даними товаросупровідних документів. До нього додаються оригінали упаковочних листів, або обумовлюється їх відсутність. Акт складається в п'яти примірниках, а на імпортні товари, одержані в упаковці оптової бази, - в двох.

3. Комерційний акт складається при прийманні товару на залізничній станції з обов'язковою участю її представника в день одержання вантажу.

До актів обов'язково додаються супровідні документи, що підтверджують виявлені при прийманні товарів розбіжності: транспортні документи, пакувальні ярлики, документ, що засвідчує повноваження представника, який брав участь в прийманні товару та інші.

Не складаються акти у випадках, якщо нестача товару виявлена в межах встановлених норм природного убутку при перевезенні товару, оскільки вона відноситься до витрат торговельного підприємства.

На підставі правильно складених актів і доданих всіх необхідних документів, Об’єднання “Сумипошта” має право у встановлені строки пред'явити претензії постачальнику або залізничній станції. Так, претензія до транспортної організації по нестачі товарів може бути направлена протягом 6-ти місяців, а транспортна організація, в свою чергу, повинна дати відповідь про задоволення або відмову в задоволенні претензії протягом 3-х місяців. Якщо претензія відхилена, підприємство по закінченню наступних 2-х місяців може звернутись до арбітражного суду.

Порядок документального оформлення та обліку надходження товарів на підприємствах роздрібної торгівлі Об’єднання “Сумипошта” в основному аналогічний порядку обліку цих операцій в оптових підрозділах.

Товари до роздрібної торговельної мережі надходять на підставі угод (замовлень), що укладаються з оптовими торговельними підприємствами чи безпосередньо з виробниками товарів. Основну масу товарів роздрібні торговельні підприємства отримують від місцевих постачальників.

Головною складовою частиною роздрібного товарообігу в Об’єднанні “Сумипошта” є продаж товарів населенню за готівку. Обсяг реалізації визначається виручкою за продані товари. Торгова виручка в Об’єднанні “Сумипошта” відображається в наступних документах: в підрозділах, обладнаних касовими апаратами - в книгах касирів-операціоністів і в касових звітах; на підприємствах, що не мають касових апаратів, - в товарно-касових звітах. Виручка, вказана в цих звітах, повинна бути підтверджена документами, що засвідчують здачу виручки до банку.

До обсягу роздрібного товарообігу включається також сума виручки через дрібнооптову мережу (ларьки, кіоски, лотки тощо). В Об’єднанні “Сумипошта” торгові одиниці стаціонарні і матеріально відповідальним особам, які працюють в них, видається "Товарна книга працівника дрібнороздрібної мережі".

Відпуск товарів в дрібнороздрібну мережу оформлюєтьсяприбутково-видатковими накладними, які виписуються в двох примірниках. Один з них в обов'язковому порядку видається особі, яка одержала товар, а інший залишається у матеріально відповідальної особи, що відпустила товар. В прибутково-видатковій накладній вказуються найменування, продажна ціна і вартість відпущених товарів, а також проставляються підписи матеріально відповідальних осіб, які відпустили і прийняли товар. Після реалізації одержаної партії товару продавці здають виручку до каси торговельного підприємства, що відпустило товар, і одержують нову партію товару. Приймання готівки коштів здійснюється за прибутковими касовими ордерами. Номер, дата прибуткового касового ордеру і сума, на яку проданий товар, вказуються у прибутково-видатковій накладній. У відповідних графах накладної робиться також відмітка про кількість і суму нереалізованих товарів.

Використані видатково-прибуткові накладні разом з товарним звітом здаються матеріально відповідальними особами до бухгалтерії Об’єднання “Сумипошта”.

Контроль за правильністю списання реалізованих товарів в Об’єднанні “Сумипошта” здійснюється шляхом співставлення сум виручки за товарними звітами матеріально відповідальних осіб з даними звітів касира, який прийняв виручку від відповідної одиниці дрібнороздрібної мережі (або з випискою установи банку, якщо виручка здавалась безпосередньо в банк - в залежності від прийнятого порядку).

При невеликих обсягах реалізації може застосовуватись спрощений порядок обліку і контролю руху товарів. В цьому випадку кожній матеріально відповідальній особі (продавцю) встановлюється постійний запас товарів. Первинний відпуск товарів в підзвіт проводиться на суму ліміту, наступний - на суму виручки, що здається. В таких випадках працівники дрібнороздрібної мережі товарних звітів не складають. На підставі переданих прибутково-видаткових накладних бухгалтерія визначає товарообіг по кожному продавцю для нарахування належної йому заробітної плати.

Дрібнороздрібний відпуск товарів в Об’єднанні “Сумипошта” входить до складу роздрібного товарообігу і обліковується окремим рядком як при обчисленні обсягу роздрібного товарообігу, так у видатковій частині товарного звіту.

З розвитком комерційної діяльності в Об’єднанні “Сумипошта” поширеною стала практика перекидання товарів з одного роздрібного підприємства на інше (наприклад, при неправильному формуванні асортименту і надходженні товарів, що не користуються попитом в даному населеному пункті, в надлишковому обсязі закуплених товарів тощо). Дана торгова операція проводиться на підставі письмового розпорядження керівника і оформлюється накладною.

Накладні виписуються в двох примірниках, один з яких передається представнику підприємства-покупця, а другий - залишається на складі торговельного підприємства і є підставою для списання товару з підзвіту матеріально відповідальної особи. Оплата товарів проводиться в безготівковому порядку шляхом оформлення платіжного доручення на підставі виставленого рахунку чи готівкою через касу торговельного підприємства. Товари, відпущені в порядку перекидання, у видатковій частині товарного звіту, відображаються окремим рядком.

2.3 Організація аналітичного і синтетичного обліку руху товарів

Облік руху товарно-матеріальних цінностей, що надійшли з метою продажу, в Об’єднанні “Сумипошта” ведеться на рахунку 28 “Товари”. Цей рахунок використовують в основному збутові, торгівельні та заготівельні підприємства і організації, в також підприємства громадського харчування.

Рахунок 28 ”Товари” має такі субрахунки:

- 281 “Товари на складі”;

- 282 “Товари в торгівлі”;

- 283 “Товари на комісії”;

- 284 “Тара під товарами”;

- 285 “Торгова націнка”.

На субрахунках 281-284 за дебетом рахунку відображається збільшення товарів та їх вартості, за кредитом – зменшення.

На субрахунку 281 “Товари на складах” ведеться облік руху та наявності товарних запасів, що знаходяться на оптових та розподільчих складах, базах, овочесховищах, морозильниках тощо.

На субрахунку 282 “Товари в торгівлі” ведеться облік руху та наявності товарів, що знаходяться на підприємствах роздрібної торгівлі(в кіосках, на лотках, у буфетах).

На субрахунку 283 “Товари на комісії” ведеться облік товарів, переданих на комісію за договорами комісії та іншими цивільно-правовими договорами, які не передбачають перехід права власності на цей товар до оплати їх вартості. Аналітичний облік ведеться за видами товарів і підприємствами – комісіонерами.

На субрахунку 284 “Тара під товарами” ведеться облік наявності і руху тари під товарами й порожньої тари. Торгівельні підприємства можуть вести облік тари за середніми обліковими цінами , які встановлено керівництвом організації за видами тари і цінами на тару. Різниця між цінами придбання і середніми обліковими цінами на тару відноситься на субрахунок 285 ”Торгова націнка”.

На субрахунку 285 “Торгова націнка” торгівельні організації при веденні обліку товарів за продажними цінами відображають торгові націнки на товари, тобто різницю між купівельною вартістю та продажною вартістю товарів. За кредитом 285 рахунку відображається збільшення суми торгових націнок, за дебетом - зменшення суми торгових націнок. Списання за розрахунками суми торгової націнки на реалізовані товари відображається за дебетом рахунку 285 і кредитом рахунку 281 і 282. У звітність включається згорнуте сальдо за всіма рахунками сальдо по рахунку 28.

Відображення фактичних витрат з придбання товарів у складі первісної вартості наведено в таблиці 2.3.1.

Таблиця 2.3.1

Відображення фактичних витрат з придбання товарів у складі первісної вартості.

*Примітка. При формуванні валових витрат, пов'язаних з придбанням товарів, слід врахувати, що витрати на паливно мастильні матеріали, стоянку і паркування автомобілів не відносяться до складу валових витрат навіть у тому випадку, якщо вони використовуються для доставки товарів

Таблиця 2.3.2

Господарські операції, які будуть використані для розрахунку собівартості реалізованих товарів.

2.4 Організація аудиту товарів на підприємстві

Основою господарської діяльності підприємств є матеріальні цінності: виробничі запаси, готова продукція, товари, тара тощо (рахунки класу 2 “Запаси”). Об'єктами аудиту є: товари і тара, первинні документи, регістри обліку, звітність.

Аудит товарів доцільно починати з інвентаризації, яку проводять силами і коштами підприємства-замовника під наглядом аудиторів. Перед початком інвентаризації матеріально-відповідальна особа складає товарно-грошовий звіт і дає відповідну розписку (текст розписки наведено на титульній стороні інвентаризаційного опису). Один примірник звіту матеріально відповідальна особа здає в бухгалтерію підприємства, другий - аудитору.

Інвентаризаційна комісія Об’єднання “Сумипошта” приступає до перевірки наявності товарів. Аудитор стежить за правильністю проведення інвентаризації та сам записує результати. Оформлені інвентаризаційні описи він передає в бухгалтерію для складання порівнювальної відомості. Якщо на об'єкті, де проводять інвентаризацію, облік ведеться у кількісно-сумовому вираженні, то у порівнювальну відомість записують тільки ті товари, за якими виявлені відхилення від облікових даних, решту записують одним рядком на загальну суму.

Аудитор перевіряє правильність складання порівнювальної відомості й відповідність записів, внесених у неї бухгалтерією, даним бухгалтерського обліку.

Інвентаризація товарів в Об’єднанні “Сумипошта” проводиться відповідно до Інструкції з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженої наказом Міністерства фінансів України № 69.

Після інвентаризації аудитори переходять до перевірки повноти оприбуткування товарів. Джерелами перевірки є регістри синтетичного й аналітичного обліку щодо наявності та руху товарів, звіти матеріально- відповідальних осіб з прикладеними до них документами, регістри синтетичного і аналітичного обліку розрахунків із постачальниками, покупцями тощо.

Перевіркою повноти оприбуткування і правильності оцінки куплених товарів в Об’єднанні “Сумипошта” аудитори з'ясовують, чи відповідають підсумкові суми, відображені у відомостях обліку товарів, даним інших облікових регістрів (журналів-ордерів). Поряд із тим доцільно перевірити погодженість записів між синтетичним і аналітичним обліком за балансовими рахунками і субрахунками, на яких обліковуються товари. Виявлені розходження є результатом неповного оприбуткування товарів. Особливу увагу приділяють перевірці операцій за рахунком 63 “Розрахунки з постачальниками і підрядниками”, за дебетом якого відображається оплата боргу постачальнику за доставлені товари, за кредитом - їх надходження (оприбуткування). Протягом місяця, як правило, дебетових залишків на цьому рахунку не повинно бути, за винятком вартості оплачених товарів, що залишилися на кінець місяця в дорозі або не були вивезені зі складів постачальників.

За документами Об’єднання “Сумипошта”, прикладеними до виписок банку, встановлюють дату оплати розрахункових документів постачальників і назву цінностей. За матеріальними звітами наступного місяця перевіряють повноту їх оприбуткування. Якщо товари не оприбутковані, з'ясовують нормативний термін перебування їх у дорозі та яку роботу проведено підприємством щодо їх розшуку.

За авансами, виданими під поставку товарів, виставлених акредитивами, векселями встановлюють повноту оприбуткування товарів і з'ясовують, чи не минули строки їх поставки, виясняють причини затримки надходження.

Основними документами для оприбуткування товарів є супровідні документи постачальників, прикладені до звітів матеріально-відповідальних осіб: товарно-транспортні накладні, рахунки-фактури, специфікації, пакувальні ярлики, посвідчення якості, приймальні квитанції тощо. Під час перевірки повноти оприбуткування товарів внутрішні документи (приймальні акти, прибуткові накладні) звіряються із супровідними документами постачальників.

Аудитору слід перевірити правильність складання актів розбіжності кількості та якості товарів, що надійшли, і своєчасність пред'явлення претензій до постачальників або транспортної організації (залізниці). Практика показує, що такі розбіжності зумовлені привласненням товарів і оформленням фіктивних (підроблених) актів із метою приховування нестач або пересортиць.

Для виявлення фактів зміни назв або споживчих якостей цінностей (ґатунку, марки, розміру, вологості тощо), штучного завищення ваги брутто, тари застосовують експертну оцінку документів.

Одночасно з перевіркою повноти оприбуткування товарів в Об’єднанні “Сумипошта” вивчають правильність їх оцінки, керуючись Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 “Запаси”. Придбані (отримані) товари зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю.

Правильна оцінка товарів залежить від організації і постановки їх аналітичного і синтетичного обліку. Тому під час аудиторської перевірки з'ясовують, чи ведеться облік на рахунку 28 “Товари” у розрізі субрахунків і за кожним найменуванням, номенклатурним номером.

Під час дослідження документів в Об’єднанні “Сумипошта” застосовують логічну, нормативно-правову, зустрічну перевірку. Перевіривши правильність оприбуткування, аудитор приступає до аналізу списання товарів.

Насамперед слід встановити відповідність даних складського обліку даним синтетичного обліку за рахунком 28 “Товари”, для чого загальний підсумок залишків сальдової відомості на кінець місяця звіряють із залишками на кінець місяця, показаними у відомості обліку товарів і тари. Таке зіставлення здійснюють за кожним складом, зокрема, на перше число відповідного періоду. Загальні обороти вибуття товарів за місяць за всіма складами і залишки товарів на кінець місяця, показані у відомості, звіряють із кредитовим оборотом і залишками на рахунку 28 “Товари” в Головній книзі. Якщо всі розбіжності були наслідком занедбаності обліку, то перевірка зупиняється до відновлення бухгалтерського обліку.

Під час перевірки операцій з товарами аудитор може натрапити на такі відхилення, як:

недоліки в обліку;

неправильний залік пересортиці товарів;

неповне оприбуткування товарів, що надійшли;

безпідставні претензії до постачальників;

відсутність оперативного контролю за виконанням договорів на постачання і відпуск товарів;

відсутність договорів про повну матеріальну відповідальність матеріально-відповідальних осіб;

недотримання правил зберігання товарів;

дописки;

заниження залишку товарів у описах;

завищення цін на товари;

крадіжки, підробка документів, привласнення.

Для виявлення вищевказаних відхилень застосовують такі прийоми і способи аудиторських процедур: інвентаризацію; контрольне порівняння фактичних залишків товарів із даними останньої інвентаризації; зіставлення (порівняння) документальних даних; переоцінку й уцінку товарів; контроль за використанням доручень на одержання товарів; вибіркові перевірки; перевірки правильності розрахунків природного убутку товарів тощо.

3. ШЛЯХИ ВДОСКОНАЛЕННЯ ОБЛІКУ ТОВАРІВ НА ПІДПРИЄМСТВІ

3.1 Удосконалення оцінки товарів

В бухгалтерському обліку згідно п. 16 П(С)БО 9 „Запаси” при визначенні собівартості вибувши товарів (продаж та інше вибуття) можна застосовувати один з методів:

ідентифікованої собівартості

середньозваженої собівартості,

ФІФО (перших за часом надходження товарів)

ЛІФО (останніх за часом надходження товарів)

ціни продажу.

Згідно ЗУ № 349 від 24.12.2008 року „ Про внесення змін до ЗУ „Про оподаткування прибутку підприємств”, починаючи з 1.01.2009 року у випадку убутку запасів, в т.ч. і товарів, оцінка їх вартості здійснюється за методами (не змінюється протягом року):

ідентифікованої собівартості

ФІФО (перших за часом надходження товарів),

що визначається платником податку згідно з національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Теоретично в бухгалтерському обліку підприємства торгівлі можуть використовувати будь-які з перелічених методів, але для податкового обліку треба використовувати один з двох методів згідно Закону України № 349.

Практично з 1.01.2009 року поєднувати бухгалтерський і податковий облік товарів можна лише обравши для них однакові методи вибуття. Для Об’єднання “Сумипошта” це - метод ФІФО, так як для методу ідентифікованої вартості необхідно мати або потужну комп’ютерну базу, або специфічний і невеликий асортимент запасів (великогабаритні товари).

Оцінка товарів за методом ФІФО базується на тому, що вони використовуються у тій послідовності, в якій вони надходили на підприємство і відображалися в обліку, тобто товари які першими реалізуються, оцінюються за собівартістю перших за часом надходження товарів і таке правило застосовується до кожної одиниці товару.

Таблиця 3.1.1

Оцінка товарів при списанні за методом ціни продажу

При обліку товарів за продажними цінами торговельна націнка розподіляється між товарами протягом місяця і тими, що знаходяться в залишку на кінець місяця. За даної умови використовується метод ціни продажу.

Приклад розрахунку ТН на реалізовані товари та відображення в бухгалтерському обліку заданих операцій

Таблиця 3.1.2

Вихідні дані для розрахунку собівартості товарів за методом ціни продажу

1. Залишок товарів на кінець місяця

30000 + 25000 – 42000 = 13000

С % ТН = ( 6000 +7500 / 30000 + 25000 ) * 100 % = 24,545 %

2. ТН на реалізовані товари

424000 * 24,545 % = 10308,9

3. Собівартість реалізованих товарів

42000 –10308,9 = 31691,1

4. ТН на залишок товарів на кінець місяця

6000 + 7500 – 10308,9 = 3191,1

5. Купівельна (балансова) вартість товарів на кінець місяця

24000 + 17500 – 31691,1 =9808,91

Таблиця 3.1.3

Кореспонденція рахунків за даними операціями

До транспортно-заготівельних витрат (ТЗВ) підприємства відносять оплату тарифів за вантажно-розвантажувальні роботи, транспортування товарів всіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи суми страхових ризиків. ТЗВ або прямо включаються до собівартості придбаних товарів, або відображаються на окремому субрахунку обліку товарів (286) і щомісячно розподіляються між залишком нереалізованих товарів і вартістю проданих товарів за місяць.

Перший варіант застосовується рідко, так як не завжди можна ТЗВ віднести на конкретні товари. Більшість ТЗВ розподіляються за методикою (п.9 П(С)БО 9) (рис.2).

В роздрібній торгівлі при розрахунку береться до уваги продажна вартість товарів, а в оптовій – первісна.

Суму ТЗВ щомісячно списують аналогічно відображенню вибуття товарів: Таблиця 3.1.4

Бухгалтерські проводки з обліку ТЗВ

Рис.5. Розрахунок ТЗВ на реалізовані товари за місяць

Якщо йдеться про реалізацію з негайною оплатою, то у разі використання в обліку рахунка “Торгова націнка” цінові поступки потрібно відображати в облікуобов'язково, у випадках же, якщо при інших однакових умовах цей рахунок не використовується, наприклад, в оптовій торгівлі або роздрібних магазинах, де налагоджений комп'ютерний облік руху товарів, відображати цінові поступкине треба. Цього не треба робити з тієї простої причини, що продажна ціна на товар, що реалізовується, до цього моменту ніде в обліку не була зафіксована, отже, «знижку» робити немає з чого. На підприємствах роздрібної торгівлі менеджеру, продавцю або іншій відповідальній особі, доведеться вести спеціальний накопичувальний реєстр, куди він повинен записувати всі надані з дозволу адміністрації знижки покупцям (не бігати ж йому з кожною знижкою до бухгалтера). Це може бути звичайний зошит, де вся інформація про надані знижки записується простим (без проведень) способом. У свою чергу, бухгалтер, у міру необхідності (в кінці дня, а може; навіть в кінці тижня, але бажано не рідше одного разу на місяць), всю інформацію, що накопичилася за період, переносить до своїх облікових реєстрів одним проведенням. Основою для цього проведення і буде служити той самий зошит, оскільки саме він в цьому випадку є первинним документом. Можна обійтися без зошита, якщо є можливість вказувати розмір знижки в кожному касовому чеку. Так чи інакше, але аналітичний облік знижок в будь-якому випадку забезпечити не важко. Але, нагадуємо, це необхідно робити там, де використовується рахунок “Торгова націнка”.

Враховуються ці знижки не в формулі розрахунку націнок, а в оборотах бухгалтерського обліку, звідки, власне, всі необхідні для розрахунку дані і потрапляють до чисельника і знаменника цієї формули вже відкоректованими самим: проведенням за рахунком “Товари в торгівлі” і рахунком “Торгова націнка”. При цьому у жодному разі не треба зачіпати рахунок 704. Він для цього не призначений.

Прямі витрати, до яких належать всі види витрат, перерахованих в п. 9 П(С)БО 9, підприємства торгівлі враховують на рахунку 28 (крім 285). Таким чином, за дебетом рахунка 28 (крім 285) реєструються не тільки власне вартість придбаних товарів, але і витрати, пов'язані з їх придбанням, в тому числі і транспортно-заготівельні (ТЗВ). І хоч цим же пунктом передбачена можливість окремого обліку ТЗВ на рахунку 289 і у зв'язку з цим також порядок їх списання в реалізацію пропорційно до обсягу продажу — такий спосіб обліку в цій роботі розглядати не будемо. Як це робити, можна зробити висновок з прикладів розрахунку і списання реалізованих торгових націнок, оскільки розрахунок ТЗВ, що припадає на реалізацію, виконується аналогічно, а списуються ці витрати в реалізацію ще простіше: Д-т 902 К-т 289. Незважаючи на те, що Планом рахунків передбачений облік на рахунку 23 для всіх підприємств, що провадять підприємницьку діяльність, в тому числі і для підприємств торгівлі, ми все ж робимо висновок про те, що підприємницьку діяльність, в тому числі і для підприємств торгівлі, витрат, які слід би підприємствам торгівлі враховувати на рахунку 23, просто немає. Адже всі прямі витрати підприємства торгівлі повинні враховувати на рахунку 28 (крім 285), всі витрати обігу — на рахунку 93 «Витрати на збут», адміністративні витрати — на рахунку 92, інші операційні витрати — на рахунку 94, фінансові витрати — на рахунку 95. А які ще можуть бути витрати? Елементи витрат, що включаються до складу операційних, адміністративних, а також витрат на збут і фінансових, перераховані в розділі “Склад витрат» П(С)БО 16 “Витрати”.

Методологію обліку витрат торгівельних підприємств визначає П(С)БО 16 “Витрати” затверджений НМФУ №318 від 31.12.2009 р та Методичні рекомендації з формування складу витрат та порядку їх планування в торговельній діяльності затверджені наказом міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 22 .05.2008 року № 145.

Визначення витрат наводиться у П(С)БО № 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності”.

Витрати – це зменшення економічних вигод протягом облікового періоду у вигляді вибуття або амортизації активів, або ж у вигляді виникнення зобов’язань, результатом чого є зменшення власного капіталу, за винятком зменшення, пов’язаного з виплатами учасникам або залучення капіталу власником.

Для обліку витрат призначені рахунки класу 8 і 9.

Таблиця 3.1.5.

Схема бухгалтерських проводок з обліку витрат торговельної діяльності підприємства

Якщо прямі (змінні) витрати списуються разом з реалізованим товаром, тобто пропорційно до обсягу продажу, то всі інші (постійні) є витратами звітного періоду. Отже, в повному обсязі списуються на зменшення доходів від реалізації. У наступному прикладі як витрати на збут наведемо витрати на оплату праці продавців, а також страхові збори, пов'язані з цією зарплатою, витрати на рекламу і службові відрядження, пов'язані зі збутом товарів, як адміністративні витрати — витрати на оплату праці адміністративного персоналу, а також страхові збори, пов'язані з цією зарплатою, витрати на службові відрядження представників адміністрації, як інші операційні витрати — нараховані штрафи і пені, які підлягають сплаті за позовами постачальників.

Крім цього, передбачені також інші операційні доходи у вигляді нарахованих штрафів і неустойки, пред'явлених підприємством іншим постачальникам, винним в поставці неякісного товару.

Таблиця 3.1.6

Облік витрат і їх вплив на фінансовий результат

При уважному розгляді дебетових оборотів за рахунком 791 виявляється, що всі ці проведення є витратами основної операційної діяльності, і наслідком цих записів є прибуток або збиток. Якщо це прибуток (тобто коли кредитові обороти рахунка 791 перевищують дебетові), то за дебетом цього рахунка робляться два записи:

Д-т 791 К-т 981 — на суму нарахованого податку на прибуток;

Д-т 791 К-т 441 — на суму нерозподіленого прибутку,

і таким чином обороти за дебетом і кредитом рахунка 791 виявляються рівними між собою, якщо це збитки (тобто коли дебетові обороти рахунка 791 перевищують кредитові), то на суму перевищення за дебетом цього рахунка виконується сторнувальний запис:

Д-т 791 К-т 442,

і таким чином обороти за дебетом і кредитом рахунка 791 виявляються рівними між собою.

У разі отримання підприємством операційного збитку замість нерозподіленого прибутку (Д-т 791 К-т 441) відображається непокритий збиток червоним сторно (Д-т 791К-т 442) і, як наслідок — податок на прибуток не нараховується.

Знаючи, що валовий прибуток в роздрібній торгівлі — це сума реалізованих торгових націнок (тобто реалізованих товарних надбавок за мінусом ПДВ), бухгалтер може пересвідчитися в безпомилковості своїх дій за допомогою простого, хоч і не завжди зручного в застосуванні, розрахунку.

За відсутності “Вирахування з доходу” (тобто показника рядка 030 ф. №2) вся перевірка зводиться до єдиної дії, а саме: з суми за проведенням, яким реалізовані товарні надбавки списувалися з рахунка 285 (за дебетом чорним або за дебетом червоним), відняти показник рядка 015 ф.№2. Отриманий результат дорівнюватиме показнику рядка 050 ф. №2 (валового прибутку), тобто чистій торговій націнці в реалізованому товарі.

Для того щоб в загальній сумі реалізованих товарних надбавок відшукати реалізовані торгові націнки, буде недостатньо «очистити» ці надбавки від ПДВ, показаного за рядком 015 ф. №2. Тут потрібно врахувати і торгові націнки, і ПДВ, що припадають на обсяг повернення.

Пояснити логічність цих дій не так вже й легко, оскільки може видатися не зовсім зрозумілим, чому в першому випадку з товарної надбавки (торгова націнка плюс ПДВ) віднімається тільки чиста націнка, що припадає на повернений товар, тобто не вся надбавка, як було б логічно, а у другому, де ця дія пророблена правильно, — на цю різницю зменшується ПДВ, що віднімається із загального обсягу надбавок. Справа в тому, що ця різниця і є той самий ПДВ, який припадає на вартість поверненого (тобто нереалізованого) товару і який абсолютно правильно відкоректований в реєстрах бухгалтерського обліку, але чомусь зовсім не врахований у Звіті про фінансові результати, незважаючи на те, що сам результат виведений правильно завдяки тому, що виявилися врахованими в складі показника рядка 015 і, відповідно, у складі показника рядка 030. Все пояснювалося б набагато простіше, якби за рядком 015 ф. №.2 показувався тільки реальний, достовірний ПДВ, тобто за мінусом скоректованого в зв'язку з поверненням, а за рядком 030, відповідно, — обсяг повернення показувався б з обліком ПДВ. А ще правильнішим було б поміняти рядки форми №2 місцями: ПДВ, акциз, а також інші непрямі податки, які показуються за рядками 015, 020, 025, «посунути» вниз до рядка 030, а «Вирахування з доходу» поставити відразу під доходами, тобто за рядком 015, відповідно, показавши це вирахування з обліком ПДВ.

3.2 Удосконалення проведення і обліку інвентаризації товарів і тари

Інвентаризація товарів і тари на складах торговельного підприємства проводиться для перевірки їх наявності і стану. При цьому виявляється відповідність фактичної наявності товарів і тари залишкам за даними бухгалтерського обліку на момент проведення інвентаризації. Крім забезпечення збереження цінностей і перевірки правильності організації матеріальної відповідальності проведення інвентаризації дозволяє: перевірити реальність відображення облікових даних по товарах і тарі в балансі; виявити невикористані товари, товари, що залежалися, застарілі фасони і моделі, а також ті, що частково втратили свої споживчі властивості; перевірити дотримання лімітів та виявити понаднормативні запаси і ті товарні запаси, що не використовуються; вивчити товарні запаси по асортименту.

Одночасно з фактичною перевіркою товарів в натурі перевіряється стан і ведення складського господарства, в тому числі правильність організації зберігання і розміщення товарів, при цьому мається на увазі різноманітність фізико-хімічних властивостей багатьох товарів, зокрема таких, що: швидко псуються (продукти садівництва, тваринництва, птахівництва тощо);

- легко сприймають вологу (сіль, цукор тощо);

- легко сприймають сторонні запахи (цукор, чай, борошно, крупа тощо);

- володіють специфічними запахами (риба, тютюн тощо);

- зменшуються в вазі (овочі, баштанні, м'ясні тощо);

- легко запалюються тощо.

Для безпосереднього проведення інвентаризації керівником (власником) підприємства створюється постійна інвентаризаційна комісія. На підприємстві, що має відділи (секції), а також комори (підсобні приміщення), постійна комісія створює робочі інвентаризаційні комісії по кожному відділу, секції, коморі. Персональний склад робочих комісій затверджується наказом керівника підприємства. Якщо інвентаризація проводиться за ініціативою ревізора, то ним же формується склад комісії. До складу робочих комісій входять: представник керівника підприємства, що призначає інвентаризацію (голова комісії), спеціалісти (товарознавці, технологи, економіста, бухгалтери). У випадках, коли інвентаризація проводиться без бригадира, а також після крадіжок та пограбувань до складу комісії включають представника відділу торгівлі, представника сторонньої організації, уповноваженого місцевих виконавчих органів.

Інвентаризація проводиться на підставі наказу керівника. В наказі встановлюється строк початку та закінчення проведення інвентаризації. Наказ реєструється бухгалтером в книзі контролю за виконанням наказів про проведення інвентаризації. Наказ надається робочій комісії перед початком інвентаризації разом з контрольним пломбіром, що видається голові комісії.

Інвентаризація товарів і тари проводиться робочою комісією раптово без попереджень при обов'язковій участі матеріально відповідальних осіб. Початком інвентаризації для МВО є момент пред'явлення наказу про проведення інвентаризації.

Перед безпосереднім "зняттям залишків" інвентаризаційна комісія повинна оглянути приміщення та переконатися в тому, що проникнення до нього є можливим лише через єдиний вхід. Якщо в приміщенні є шафи, сейфи, їх слід перевірити та переконатись в тому, що МВО нічого не приховує від інвентаризаційної комісії. Також обов'язковим є отримання від МВО всіх останніх прибуткових і видаткових документів з наступним одержанням розписок про те, що на момент проведення інвентаризації всі документи по оприбуткуванню і витрачанню цінностей передані до бухгалтерії та в складському приміщенні немає неоприбуткованих цінностей і таких, що були раніше списані.

Одержаний звіт перевіряється головою і комісії, візується кожний документ, після чого передасться до бухгалтерії. Перед "зняттям залишків" бажано призупинити операції по надходженню і вибуттю товарів. Якщо цього неможливо уникнути, ці операції здійснюються комісійне, щоб запобігти можливим спробам скоєння зловживань (приховування лишків та нестач).

Інвентаризація товарів і тари проводиться в порядку їх розміщення в приміщенні. Під час її проведення не можна допускати безладного переходу від одного товару до іншого, оскільки при цьому можна один і той же товар записати двічі або пропустити. Тому товари слід попередньо розсортувати і навпроти кожної партії повісити ярлик з детальними відомостями щодо якості та кількості.

Для визначення фактичної наявності товарів, затарених в тару, застосовуються такі органолептичні прийоми: перерахунок та зважування для контролю ваги, що зазначена на тарі; для незатарених товарів (яловичини туші, ковбасні вироби, риба копчена тощо) - зважування; для товарів, що зберігаються навалом та вимірюються на вагу (овочі) -обміром з подальшим розрахунком ваги; для товарів, що обліковуються у одиницях обсягу (пиломатеріали), обміром.

Всі дії по визначенню фактичної наявності товарів повинні відбуватись за обов'язковою участю всіх членів інвентаризаційної комісії.

При явній недоцільності переважування або перерахунку тих чи інших товарів, наприклад, при надходженні товарів в пронумерованих пачках, ящиках, бочках допускається внесення в описи цих товарів за специфікацією чи маркуванням, які зазначені на тарі. При цьому комісія обов'язково перевіряє окремі місця вказаних цінностей, зазначаючи це в примітці до опису.

Якщо вибірковою перевіркою встановлені відхилення між фактичною наявністю і даними, вказаними в специфікаціях чи маркуванні. То інвентаризаційна комісія зобов'язана провести повну перевірку наявності цих цінностей.

Дані про фактичні залишки товарів і тари записуються в інвентаризаційні описи форми № Інв-3 в двох або трьох (при зміні матеріально відповідальних осіб) примірниках. Описи складаються окремі, по кожній матеріально відповідальній особі або за місцем зберігання цінностей.

Один примірник опису заповнює матеріально відповідальна особа, два інших - під копіювальний папір один з членів комісії. В процесі заповнення описів ведеться взаємна звірка кожної сторінки опису, у випадку помилки (розходження) проводиться перевірка цінностей.

В інвентаризаційних описах вказують прейскурантний номер чи артикул товару, найменування, гатунок, кількість, ціну за одиницю і суму. По вагових товарах в тарі зазначають кількість місць, масу брутто і масу нетто.

Товари, що надійшли під час інвентаризації, матеріально відповідальні особи приймають в присутності інвентаризаційної комісії і заносять в окремий опис "Товари, що надійшли під час інвентаризації". Товари, продані, оплачені покупцями і підготовлені до відправки, але до початку інвентаризації покупцями не вивезені, заносять до опису "Товари продані до інвентаризації, але не вивезені покупцями".

Підготовлені до відвантаження товари у відповідності з виписаними нарядами, але не оплачені покупцями і не вивезені до інвентаризації, при перевірці включаються до загального інвентаризаційного опису. Вони повинні бути розпакованими і записаними за фактичною наявністю, а не за супровідними документами. Одночасно за підписом голови інвентаризаційної комісії на всіх. примірниках документів на відвантаження товарів робиться помітка про те, що ці товари включені до інвентаризаційного опису поряд з власними. Товари, прийняті (здані) на відповідальне зберігання, оформлюються інвентаризаційним описом (форма № Інв-5), а ті, що знаходяться в дорозі, — актом інвентаризації (форма № Інв-б). Якщо інвентаризація проводиться без матеріально відповідальних осіб (бригадира), а також після стихійного лиха, крадіжки та пограбування, то описи 1 підписуються представником місцевого самоуправління, який включається у цих випадках до складу інвентаризаційної комісії.

Для прискорення інвентаризації товарів на складах і в магазинах доцільно використовувати товарні ярлики, що складаються матеріально відповідальними особами на кожний вид товару. При партіонному обліку замість ярликів застосовуються партіонні (кіпні) картки. В ярликах вказуються найменування, одиниця виміру, показники якісної характеристики товарів (артикул, розмір, ріст, сорт і т.п.), ціна, кількість. Товарні ярлики (кіпні карти) перевіряє голова Інвентаризаційної комісії, або за його дорученням, - члени комісії. На ярлику (партіонній карті) проставляють реєстраційний (порядковий) номер. Ярлик (партіонну карту) підписують працівник, що продавав товар, голова інвентаризаційної комісії і матеріально відповідальна особа.

Для підвищення відповідальності інвентаризаційних комісій за результати і якість своєї роботи на підприємствах проводяться контрольні інвентаризації. Вони дозволяють встановити правильність зарахування в опис фактичних залишків матеріальних цінностей. Контрольними перевірками охоплюється не менше 10-15 % найменувань найбільш цінних товарів, вказаних в описі, і не менше 10 % загальної кількості фактично перевірених інвентаризацією цінностей. В залежності від специфіки товарів існують особливості в проведенні інвентаризацій, особливо при встановленні їх фактичної кількості і якості.

Робоча комісія зобов'язана повідомити управлінський орган про результати "зняття залишків" до відкриття складу, магазину тощо.

Інвентаризаційні описи передаються головою інвентаризаційної комісії: перший примірник - головному бухгалтеру або бухгалтеру, другий -матеріально відповідальній особі (бригадиру) під розписку на першому примірнику. Отримавши описи, бухгалтер передає їх працівникам, які здійснюють контроль за цінами (товарознавцям, економістам по цінам). Останні перевіряють ціни та роблять про це відмітку (підпис) на кожній сторінці опису. Потім опис вручається бухгалтеру, який веде облік товарних операцій в магазинах. Бухгалтер проводить докладну перевірку.

Після проведення поточної інвентаризації комісія складає акт контрольної перевірки інвентаризації матеріальних цінностей (додаток 1 до Інструкції № 69), де здійснюється звіряння фактичних залишків з даними бухгалтерського обліку. У результаті може бути виявлено нестачу або надлишок основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, документів і розрахунків, які відображаються в акті.

Протокол і акт інвентаризаційної комісії мають бути розглянуті в 5-денний термін і затверджені керівником підприємства.

Результати інвентаризації відображаються в бухгалтерському обліку підприємства в тому місяці, в якому закінчено інвентаризацію, але не пізніше за грудень звітного року.

При виявленні нестачі активів необхідно з'ясувати причину її виникнення, а також встановити винних осіб.

Нестача активів може виникнути результаті:

— псування оборотних активів;

— крадіжки активів;

— усихання, утрушування, бою (природного убутку і втрати).

У разі коли під час інвентаризації запасів виявлено нестачуза рахунок природного убутку, то при її списанні слід звернутися до затверджених норм природного убутку і втрат. Нестача в межахнорм не може розцінюватися як нестача з вини матеріально-відповідальної особи. У бухгалтерському обліку такі нестачі списуються на витрати підприємства згідно зНормами 1—11.

У бухгалтерському обліку господарські операції відображатимуться таким чином.

Таблиця 3.2.1

Відображення результатів інвентаризації в бухгалтерському обліку.

У новому Плані рахунків відсутній аналог рахунка 84 «Нестачі і витрати від псування цінностей», тому згідно зМетодичними рекомендаціями такі витрати слід обліковувати на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів».

Якщо при виявленні нестач і втрат від псування цінностей встановлено, що винною є матеріально відповідальна особа, з якою укладено договір про матеріальну відповідальність, то ці втрати списуються за її рахунок. Слід пам'ятати, що матеріально відповідальна особа, якій підприємство пред'являє претензії з приводу нестачі активів, визнається винною або після самостійного підтвердження своєї провини, або за рішенням суду,після чого настає її відповідальність щодо відшкодування збитків.

У роздрібній торгівлі у Відомостях про балансову вартість товарних запасів вноситься собівартість товарів (продажна ціна мінус торгові націнки).

Балансова вартість запасів визначається в податковому обліку з метою відображення в графі 13 декларації про прибуток відповідно до ПБО-9.

За ПБО-9 первісна вартість запасів, які придбано за плату, є собівартістю запасів, що складається з таких витрат: суми, яка сплачується згідно з договором з постачальником за вирахуванням непрямих податків; суми ввізного мита; суми непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів, що не компенсуються підприємству; інші витрати, які безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання в запланованих цілях.

Транспортно-заготівельні витрати включаються в собівартість придбаних запасів або загальною сумою відображаються на окремому субрахунку рахунка обліку запасів. Такі витрати розподіляються між сумою запасів на кінець місяця і сумою запасів, що вибули. Розподіл проводиться згідно з ПБО-9.

Не включаються у вартість запасів, а належать до витрат періоду такі витрати:

- понаднормативні витрати і нестачі товарів;

- відсотки за користування кредитами;

- витрати на збут;

- загальногосподарські та інші витрати, не пов'язані з придбанням і доставкою запасів.

Винна особа зобов'язана відшкодувати підприємству збитки, заподіяні через нестачу і псування матеріальних цінностей. Розмір збитків від нестачі матеріальних цінностей визначається згідно з Порядком № 116за формулою:

С = ((Б - А) х І інф + ПДВ + Азб) х 2, де:

С — сума збитків, яку має відшкодувати матеріально відповідальна особа,

Б — балансова вартість на момент встановлення нестачі;

А — амортизаційні відрахування ( при нестачі основних засобів);

І інф — загальний індекс інфляції;

ПДВ — податок на додану вартість;

Азб —акцизний збір.

Із сум, утриманих з матеріально відповідальних осіб, здійснюється компенсація збитків підприємства, залишок коштів перераховується до бюджету.

Таблиця 3.2.2.Відображення господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку

За заявою матеріально-відповідальної особи суми, в рахунок погашення нестачі можуть утримуватися із зарплати рівними частинами (Наприклад, по 250 грн. щомісяця). При цьому в бухгалтерському обліку операції відображатимуться такими проводками:

Дт 661 «Розрахунки за заробітною платою»- 250 грн.,

Кт 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» — 250 гри.

Суму нестачі понад норми природного убутку слід відобразити у Відомостях про балансову вартість товарних запасів. Згідно з Порядком № 124 вартість товарів, які використано не на виробничі потреби, знімається за відомостями із залишку товарів на початок періоду. Наприклад, залишок товару на початок IV кварталу становив 13,9 тис, грн., на кінець кварталу — 15,9 тис. грн. Вартість товарів, використаних не на виробничі цілі (нестача понад норми природного убутку), в нашому прикладі складатиме 670 грн. На суму 3 тис. грн. підприємство має зменшити валові витрати за 4 квартал.

Згідно з ПБО-9 сума торгової націнки на нестачу товарів визначається в тому самому порядку, що й на реалізовані товари, а саме як добуток нестачі на середній відсоток торгової націнки.

У бухгалтерському обліку господарські операції відображатимуться таким чином.

Таблиця 3.2.3Відображення господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку

3.3 Автоматизація обліку товарів

Великі багатомодульні облікові програми дозволяють автоматизувати процес укладання договорів і описувати їх реквізити, основні і додаткові умови в декілька етапів.

Після оформлення та затвердження договору він з'являється в реєстрі виконаних договорів і стає доступним в інших модулях системи. Під час подальшої роботи можна формувати рахунки, замовлення, платіжні доручення та накладні відповідно до стадій виконання договорів. Схема прив'язки документів при цьому наступна: рахунки і замовлення прикріплюються до договорів, а накладні, акти виконаних робіт і платежі можуть прикріплюватись як до рахунків, так власне і до договорів.

Загальний аналіз за різними видами договірної діяльності здійснюється в звітах. За допомогою них можна:

• переглянути зведений реєстр договорів;

• сформувати оперативне зведення по контрагентах, що уклали договори з підприємством;

• вивести борги за конкретним договором на конкретну дату;

• перевірити розрахунки за конкретним договором тощо. Таким чином, в модулі обліку договірної діяльності можна отримати повну інформацію про стан справ за будь-яким договором в різноманітних розрізах. Інформація надається в оперативному режимі і дозволяє користувачу приймати управлінські рішення відповідно до реального стану справ.

Для обліку розрахунків в комп'ютерних програмах потрібно створити об'єкта нормативно-довідкової інформації:

• інформацію про агентів (структурний підрозділ або відповідальна особа, що несе відповідальність по укладанню і виконанню договору);

• реквізитів контрагентів (організації або фізичні особи, що мають договірні відносини з підприємством);

• інформації про укладені договори (документ, що є підставою здійснення операцій).

За допомогою комп'ютерних програм можна автоматизувати наступні операції.

1) укладання договору - введення первинного документу "Договір постачання в базу даних програми;

2) надходження коштів на поточні рахунки, підприємства за договором на підставі банківських документів - формування записів по дебету рахунків грошових коштів із кредиту відповідних рахунків;

3) формування звітів по договорах, завершених до настання встановленого строку;

4) формування звіту за договорами, за якими на дату початку дії договору не відбулося руху грошових коштів або матеріальних цінностей.

Найкраще вирішення проблеми полягає у використанні партіонного обліку. В цьому випадку товар від різних постачальників може зберігатись під одним кодом, і кожне надходження товару від нового постачальника оформлюється окремою партією. В подальшому партії не змішуються, що дозволяє прослідити реалізацію товарів конкретного постачальника і підрахувати заборгованість перед постачальником.

При використанні даного обліку описання товарів може відбуватись за трьома варіантами. По-перше, програма видає залишки товарів по постачальниках (наприклад, по постачальнику 1 - п'ять одиниць, по постачальнику 2 - десять, по постачальнику 3 - сім), і користувач повинен сам визначити, з яких постачальників списувати товар, в цьому випадку виникає необхідність перерозподілу витрати товару при зміні надходження "заднім" числом. По-друге, програма автоматично визначає товар якого постачальника списати в першу чергу, наприклад, спочатку списати той товар, який надійшов раніше (метод ФІФО). Третій варіант користувач сам ранжує постачальників, щоб програма завжди списувала товар постачальника 1 раніше, ніж постачальника 2

Комп'ютерні програми забезпечують оперативну виписку товаросупроводжувальних документів при оприбуткуванні товарів від постачальника і продажу товарів покупцям; при цьому відбувається автоматичне формування бухгалтерських проводок.

Розглянемо порядок відображення обліку товарів на прикладі програми "1С:Торговля 7.7" ("оперативний облік"), яка використовується в Об’єднанні.

Для відображення господарських операцій з оприбуткування товарів в обліку в типовій конфігурації програми призначений документ "Надходження товару". Його екранна форма заповнюється на підставі складських документів на оприбуткування та супровідних документів постачальника в наступному порядку.

Спочатку в шапці документу вказується постачальник, супровідний документ і склад, на який прийнятий товар. Заповнення цих реквізитів проводиться шляхом вибору з відповідних довідників. Якщо запис у довіднику відсутній, його можна ввести безпосередньо в процесі роботи з документом.

Після цього заповнюється таблична частина, в якій перераховуються асортимент отриманого товару, кількість і ціна за одиницю. Якщо товар надходив раніше, то можна скористатись кнопкою "Підбір". В цьому випадку достатньо обрати товар із довідника "Номенклатура" і вказати його кількість. Інші графи табличної частини ("Ціна", "Сума", "ПДВ", "Всього") підраховуються автоматично.

Довідник "Номенклатура" в типовій конфігурації є універсальним, тобто в ньому передбачено зберігання інформації не тільки про товари, але й про продукцію, що виробляється, послуги, що надаються. Для того, щоб система могла правильно визначити номенклатурну одиницю, в реквізиті "Тип" вказується її класифікаційна ознака: товар або послуга.

В реквізиті "Найменування" вказується коротке найменування товарної позиції. Воно використовується, як правило, при виборі товарів з переліку, при заповненні табличних частин екранних форм документів тощо. Найменування товару для вихідних документів (накладних, рахунків-фактур тощо) вказується в багаторядковому полі "Повне найменування, коротка характеристика".

В реквізиті "Вид" вказується вид діяльності, в рамках якого передбачається реалізувати товар. Значення цього реквізиту визначає об'єкт аналітичного обліку по субконто "Види діяльності", де на рахунку 70 "Доходи від реалізації"" програма відобразить операції по продажу товарів за допомогою документів типової конфігурації.

Реквізит "Одиниця виміру" заповнюється вибором однойменного довідника.

Важливу роль в описі товарної позиції відіграє реквізит “Тип товара”, значення якого і визначає, як слід обліковувати товар, - на балансі або поза балансом. Між типом товару і рахунком для обліку товарів С зв'язок, вказаний в табл. 22.

Таблиця 3.3.1

Типи товарів і номери рахунків

Дуже важливою можливістю торгових програм є резервування до певного терміну, по закінченню якого товар автоматично знімається з резервування. Звичайно передбачається можливість дострокового зняття з резервування, наприклад, коли клієнт відмовився від рахунку (замовлення).

Товар може бути зарезервований як по підприємству в цілому, так і окремо по кожному складу. Якщо у підприємства один склад або склади знаходяться в одному місці, то доцільніша резервувати по підприємству в цілому. Якщо склади територіальне знаходяться на відстані один від одного, то резервування відбувається окремо по кожному складу.

Бажано, щоб в програмі були різні види резерву (резервування, бронювання тощо), щоб в будь-який момент була доступна інформація про залишки товару по кожному виду резерву. Якщо товар вже оплатили, то програмного модуля обліку товарів в торгових секціях, фактичні залишки товарів вводяться в комп'ютер з підсумків інвентаризаційних описів.

Співставлення облікових та фактичних залишків дозволяє автоматично вивести результати інвентаризацій. Виведення результатів інвентаризації в секціях, що торгують ваговими продовольчими товарами, проводиться з врахуванням природного убутку товарів за міжінвентаризаційний період. З цією метою в комп'ютер вводяться норми природного убутку, які обчислюються до оборотів по реалізації кожного виду товарів.

В магазині Асоціації касові апарати встановлюються в розрахунково-касових вузлах у "центрі" торгового залу і вибивають чеки на будь-яку секцію залу. Ця схема особливо цікава при реалізації великогабаритного або дорогого товару Одним із переваг такої схеми є її економічність через можливість заощадити кошти на кількості касових апаратів, що істотно знижує вартість проекту.

У торговому залі є персональна (по секціях) матеріальна відповідальність. Секція приймає товар у режимі внутрішнього переміщення зі складу і передає обновлений довідник на касовий сервер.

ВИСНОВКИ

Сьогодні всі господарські операції торгівельної діяльності – від купівлі товару до визначення фінансового результату – зазнали змін при відображенні у бухгалтерському обліку у зв’язку з впровадженням Положень (стандартів) бухгалтерського обліку. Бухгалтерам постійно доводиться долати труднощі та складності перехідного періоду. Тому необхідно звертати належну увагу до організації бухгалтерського обліку діяльності торгівельного підприємства в умовах його реформування з метою забезпечення користувачів повною, достовірною та об’єктивною інформацією про фінансовий стан підприємства та результати його діяльності.

Дана робота була присвячена вивченню організації обліку торговельної діяльності в умовах застосування нової системи бухгалтерського обліку за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, розробленими на основі міжнародних стандартів фінансової звітності.

В першому розділі роботи були висвітлені основи організації торгівельної діяльності і розкриті організаційні основи та деякі поняття такої діяльності, форми торгівлі, організація обліку. Відображені ключові характеристики господарських операцій при здійсненні усіх форм торгівлі.

Другий розділ розкриває питання обліку операцій торгівельної діяльності, а саме: документальне оформлення та облік надходження, продажу та іншого вибуття товарів в оптовій та роздрібній торгівлі. Наведені схеми бухгалтерських проводок з обліку товарних операцій, які найчастіше зустрічаються в практиці роботи торгівельних підприємств.

Третій розділ висвітлює питання особливостей проведення та відображення в бухгалтерському та податковому обліку інвентаризації товарів і тари в торгівлі; особливості визначення та обліку доходів, витрат та фінансових результатів на підприємствах торгівлі. В цьому розділі розглянуто порядок визначення фінансового результату, наведено наскрізний приклад із заповнення діючих форм звітності.

Четвертий розділ висвітлює питання комп’ютеризації обліку, так як багато сучасних торгівельних підприємств забезпечені новітніми операційними системами обліку товарів, що діють у режимі реального часу, автоматизованими системами оформлення рахунків і замовлень, і знання цих питань вкрай необхідні фахівцям.

Об’єднання “Сумипошта” є некомерційною організацією з правом здійснення торгівельної діяльності. Організація бухгалтерського обліку на підприємстві здійснюється відповідно чинному законодавству та на підставі наказу про організацію обліку – бухгалтерського та податкового.

Причиною невідповідності обмеженням багатьох фінансових показників є діяльність підприємства – поштові послуги, які пов'язані з довгостроковим залученням коштів, як власних так і позикових. Подібна динаміка коефіцієнтів є нормальним явищем для підприємства й у цілому його положення стійке.

Облік руху товарів, що надійшли з метою продажу, в Об’єднанні “Сумипошта” ведеться на рахунку 28 “Товари”.

Практично з 1.01.2009 року Об’єднання “Сумипошта” поєднало бухгалтерський і податковий облік товарів, обравши для них однакові методи вибуття - метод ФІФО.

В Об’єднанні для відображення обліку товарів використовується програма "1С:Торговля 7.7"

СПИСОК ВИКОРИСТАНОЇ ЛІТЕРАТУРИ

1. Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» в редакції від 2205.97 p. № 283/97-BP, зі змінами та доповненнями

2. Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.97 p. № 168/97-ВР, зі змінами та доповненнями

3. Закон України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність” від 16.07.2009 року № 996-ХХІV.

4. Закон України «Про визначення розміру збитків, завданих підприємству, установі, організації розкраданням, знищенням (псуванням), нестачею або втратою дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння та валютних цінностей» від 06.06.95 р № 217/95-BP, зі змінами та доповненнями.

5. Наказ Міністерства фінансів України “Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку” від 9 січня 2000 р. № 318.

6. Наказ Міністерства фінансів України “Питання складання фінансової звітності” від 24 лютого 2000 р. № 37.

7. Положення (стандарти) бухгалтерського обліку, затверджені Наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99 р. № 246, зареєстровані у Міністерстві юстиції України 02.11.99 р. № 751/4044

8. Порядок складання декларації про прибуток підприємства, затверджений наказом Державної податкової адміністрації України вад 08.07,97 p. № 214, зі змінами та доповненнями

9. Інструкція по інвентаризації основнихзасобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, документів та розрахунки, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 11.08.94 р. № 69, зі змінами та доповненнями

10. Лист Міністерства фінанси України від 12 03.99 р № 03-303/450B «Про порядок обліку вартості нестач і надлишків матеріальних і товарних запасів»

11. Порядок визначення розміру збитків від розкрадання, нестач, знищення (псування) матеріальних цінностей» від 22.0196 p. № 116, зі змінами та доповненнями.

12. Порядок № 124 Порядок веденняобліку приросту (зменшення) балансової вартості покупних товарів (крім активів, що підлягають амортизації, цінних паперів і деривативів) матеріалів, сировини (палива), що комплектують виробів і напівфабрикатів на складах, у незавершеному виробництві і залишках готової продукції (у тому числі малоцінних предметів на складах), затверджений наказом Міністерства фінансів України від 11.06.98 р. № 124, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 03.07.98 м. № 417/2857

13. Норми природного убутку продовольчих товарів в торгівлі та інструкція щодо їх застосування, затверджені наказом Міністерства торгівлі СРСР від 02.04.87 p. № 88

14. Норми втрат від бою скляної тари з харчовими товарами на складах, базах, в роздрібних торгових підприємствах, що застосовують технологію руху товарів після перетарювання товарів на складі з транспортної тари постачальника в тару-обладнання, затверджені наказом Міністерства торгівлі СРСР від 16 січня 2001 р № 1

15. Байдаков В.Л., Нуралієв С.Г. " 1С- Бухгалтерія : методика використання " Москва, 2005.

16. Білуха М.Т.Курс аудиту:Підручник.-Вища шк..-Знання,2008.-574с.

17. Бутинець Ф.Ф. Бухгалтерський фінансовий облік / Підручник. – Житомир: ПП “Рута”, 2000.

18. Бутинець Ф.Ф Особливості бухгалтерського обліку в торгівлі/ Підручник. – Житомир: ПП “Рута”, 2000.-580с.

19. Верига Ю., Гусакова О., Ополонський І., Руденко Л. "Автоматизація бухгалтерського обліку в споживчій кооперації'', Київ , Основи , 2006.

20. Грабова Н.М. Теорія бухгалтерського обліку / 5 вид., перероб. і доп./.-К.: “А.С.К.”, 2000.240с.

21. Грабова Н.М.,Кривоносов Ю.Г.Облік основних господарських операцій в бухгалтерських проводках.Навч.посіб.3-тє вид.,допов.-К.:А.С.К.,2007.-416с.

22. Давидов Г.М. Аудит: Навч.посібник.-2-ге вид. Допов. і перероб.-К.: “Знання”, КОО,2007.-363с.

23. Кайдаш С.І., Жигалов О. В., Руденко Л.В. "Бухгалтерський облік в автоматизованій системі управління", Київ, 2003.

24. Ткаченко Н.М. Бухгалтерський фінансовий облік на підприємствах України. – К.:”А.С.К.”, 2000.

25. Нетикша О. Операційний аудит:поняття, функції, практика здійснення на підприємствах // Бухгалтерський облік і аудит, №5/2008

26. Павлюк І Проблеми бухгалтерського обліку надходження цінностей і податкового кредиту з ПДВ та шляхи їх вирішення // Бухгалтерський облік і аудит, №10,2008

27. Савченко В.Аудит операцій з матеріальними цінностями // Бухгалтерський облік і аудит, №5/2005

28. Облік надходження і зберігання запасів, оборотного капіталу підприємства в прийнятті управлінських рішень // Бухгалтерський облік і аудит, №7/2008

29. Хліпальська В. Вплив оцінки вартості запасів оборотного капіталу на фінансові результати підприємства // Бухгалтерський облік і аудит, №6/2007

30. Хотинський Ю.Організаційні аспекти бухгалтерського обліку // Бухгалтерський облік і аудит, №7/2008